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石油天然氣開(kāi)采的會(huì )計與稅務(wù)處理差異論文
一、基本問(wèn)題
油氣開(kāi)采活動(dòng)包括礦區權益的取得以及油氣的勘探、開(kāi)發(fā)和生產(chǎn)等階段。礦區的劃分，是指企業(yè)進(jìn)行油氣開(kāi)采活動(dòng)所劃分的區域或獨立的開(kāi)發(fā)單元。礦區的劃分是計提油氣資產(chǎn)折耗、進(jìn)行減值測試等的基礎。礦區的劃分應當遵循以下原則：一個(gè)油氣藏可作為一個(gè)礦區；若干相臨且地質(zhì)構造或儲層條件相同或相近的油氣藏可作為一個(gè)礦區；一個(gè)獨立集輸計量系統為一個(gè)礦區；一個(gè)大的油氣藏分為幾個(gè)獨立集輸系統并分別進(jìn)行計量的，可分為幾個(gè)礦區；采用重大新型采油技術(shù)并實(shí)行工業(yè)化推廣的區域可作為一個(gè)礦區；在同一地理區域內不得將分屬不同國家的作業(yè)區劃分在同一個(gè)礦區或礦區組內。
石油天然氣開(kāi)采，是我國企業(yè)所得稅最主要的來(lái)源之一。石油天然氣開(kāi)采企業(yè)的所得稅處理，也是企業(yè)所得稅法根據行業(yè)特點(diǎn)進(jìn)行特殊處理的重要方面。
根據《企業(yè)所得稅法》第一條規定，在中華人民共和國境內，企業(yè)和其他取得收入的組織（以下統稱(chēng)企業(yè)）為企業(yè)所得稅的納稅人，依照本法的規定繳納企業(yè)所得稅。第二條規定，企業(yè)分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)。本法所稱(chēng)居民企業(yè)，是指依法在中國境內成立，或者依照外國（地區）法律成立但實(shí)際管理機構在中國境內的企業(yè)。本法所稱(chēng)非居民企業(yè)，是指依照外國（地區）法律成立且實(shí)際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場(chǎng)所的，或者在中國境內未設立機構、場(chǎng)所，但有來(lái)源于中國境內所得的企業(yè)。根據《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三條規定，企業(yè)所得稅法第二條所稱(chēng)依法在中國境內成立的企業(yè)，包括依照中國法律、行政法規在中國境內成立的企業(yè)、事業(yè)單位、社會(huì )團體以及其他取得收入的組織。企業(yè)所得稅法第二條所稱(chēng)依照外國（地區）法律成立的企業(yè)，包括依照外國（地區）法律成立的企業(yè)和其他取得收入的組織。前述規定，是確定企業(yè)所得稅納稅人的依據；礦區的劃分，不是確定企業(yè)所得稅納稅人的依據。一般來(lái)說(shuō)，不具備法人資格的礦區，不是獨立的企業(yè)所得稅納稅人，其應納稅所得額由企業(yè)總機構統一計算；但非居民企業(yè)在中國境內設立的從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、開(kāi)采石油天然氣的場(chǎng)所除外。
二、礦區權益的會(huì )計與稅務(wù)處理
礦區權益，是指企業(yè)取得的在礦區內勘探、開(kāi)發(fā)和生產(chǎn)油氣的權利。礦區權益分為探明礦區權益和未探明礦區權益。探明礦區，是指已發(fā)現探明經(jīng)濟可采儲量的礦區；未探明礦區，是指未發(fā)現探明經(jīng)濟可采儲量的礦區。探明經(jīng)濟可采儲量，是指在現有技術(shù)和經(jīng)濟條件下，根據地質(zhì)和工程分析，可合理確定的能夠從已知油氣藏中開(kāi)采的油氣數量。
�。ㄒ唬┑V區權益的會(huì )計處理在會(huì )計處理上，為取得礦區權益而發(fā)生的成本應當在發(fā)生時(shí)予以資本化。企業(yè)取得的礦區權益，應當按照取得時(shí)的成本進(jìn)行初始計量：申請取得礦區權益的成本包括探礦權使用費、采礦權使用費、土地或海域使用權支出、中介費以及可直接歸屬于礦區權益的其他申請取得支出；購買(mǎi)取得礦區權益的成本包括購買(mǎi)價(jià)款、中介費以及可直接歸屬于礦區權益的其他購買(mǎi)取得支出。礦區權益取得后發(fā)生的探礦權使用費、采礦權使用費和租金等維持礦區權益的支出，應當計入當期損益。
�。ǘ┑V區權益的稅務(wù)處理在稅務(wù)處理上，根據《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四節資產(chǎn)的稅務(wù)處理，第六十一條規定，從事開(kāi)采石油、天然氣等礦產(chǎn)資源的企業(yè)，在開(kāi)始商業(yè)性生產(chǎn)前發(fā)生的費用和有關(guān)固定資產(chǎn)的折耗、折舊方法，由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門(mén)另行規定。目前，這方面的規定尚未出臺，但是至少可以看出礦區權益屬于資產(chǎn)的稅務(wù)處理。
從理論上講，為取得礦區權益而發(fā)生的成本，其受益期或價(jià)值補償期一般不止一個(gè)納稅年度，所以應當在發(fā)生時(shí)予以資本化，在一定期限內分期扣除。對申請取得礦區權益的成本包括探礦權使用費、采礦權使用費、土地或海域使用權支出、中介費以及可直接歸屬于礦區權益的其他申請取得支出，購買(mǎi)取得礦區權益的成本包括購買(mǎi)價(jià)款、中介費以及可直接歸屬于礦區權益的其他購買(mǎi)取得支出，應當按照取得時(shí)的成本確定其計稅基礎。礦區權益取得后發(fā)生的探礦權使用費、采礦權使用費和租金等維持礦區權益的支出，可以在計算當期應納稅所得額時(shí)扣除。
在研究制定礦區權益的稅務(wù)處理規定時(shí)，對探明礦區權益計提折耗，可以考慮采用產(chǎn)量法或年限平均法。根據《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十六條第三款規定，企業(yè)持有各項資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門(mén)規定可以確認損益外，不得調整該資產(chǎn)的計稅基礎。所以，企業(yè)對于礦區權益的減值會(huì )計處理，不應當改變礦區權益的計稅基礎。但對未探明礦區權益公允價(jià)值低于賬面價(jià)值的差額，可以特殊考慮。
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