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公允價(jià)值與會(huì )計職業(yè)判斷論文
[提要] 公允價(jià)值計量的公允性與會(huì )計人員職業(yè)判斷密切相關(guān)。本文從公允價(jià)值與會(huì )計職業(yè)判斷的內涵入手，分析公允價(jià)值與會(huì )計職業(yè)判斷之間的關(guān)系，探討提高公允價(jià)值計量中會(huì )計職業(yè)判斷能力的策略。
關(guān)鍵詞：公允價(jià)值；關(guān)系；策略；會(huì )計職業(yè)判斷
一、公允價(jià)值的含義及計量方法
�。�1）公允價(jià)值的含義。企業(yè)會(huì )計準則第39號將公允價(jià)值定義為“市場(chǎng)參與者在計量日發(fā)生的有序交易中，出售一項資產(chǎn)所能收到或轉移一項負債所需支付的價(jià)格”。該定義包含四個(gè)要點(diǎn)：第一，強調市場(chǎng)參與者的相互獨立，即必須是獨立于報告主體的、熟悉情況的、有能力并愿意進(jìn)行交易的買(mǎi)方和賣(mài)方；第二，強調“計量日”，即將公允價(jià)值界定為一種基于現在的動(dòng)態(tài)價(jià)格，即現時(shí)價(jià)格；第三，強調有序交易，即在計量日前一段時(shí)期內相關(guān)資產(chǎn)或負債具有慣常市場(chǎng)活動(dòng)的交易；第四，強調公允價(jià)值是一種脫手價(jià)格，即不同于實(shí)際的市場(chǎng)交易價(jià)格，而是站在獨立于企業(yè)主體的市場(chǎng)參與者角度的脫手價(jià)格。因此，公允價(jià)值的本質(zhì)是被計量資產(chǎn)或負債項目的公允的內在客觀(guān)價(jià)值。
�。�2）公允價(jià)值的計量方法。企業(yè)會(huì )計準則第39號中將公允價(jià)值的計量分為三個(gè)層次：第一層次，在計量日能夠獲得相同資產(chǎn)或負債在活躍市場(chǎng)上的報價(jià)，以該報價(jià)為依據確定公允價(jià)值；第二層次，在計量日能夠獲得相同或類(lèi)似資產(chǎn)或負債在非活躍市場(chǎng)上的報價(jià)的，以該報價(jià)為基礎進(jìn)行必要調整后確定公允價(jià)值；第三層次，在計量日無(wú)法獲得相同或類(lèi)似資產(chǎn)可比市場(chǎng)報價(jià)的，以市場(chǎng)參與者對資產(chǎn)或負債定價(jià)時(shí)所使用的其他參數為依據確定公允價(jià)值。因此，按照市場(chǎng)的活躍程度，公允價(jià)值的計量可歸結為有兩種情況：一是存在活躍市場(chǎng)的金融資產(chǎn)，以其在計量日活躍市場(chǎng)上的報價(jià)為依據確定公允價(jià)值；二是不存在活躍市場(chǎng)的金融資產(chǎn)，采用適當的估值技術(shù)確定其公允價(jià)值。
二、會(huì )計職業(yè)判斷的含義及特點(diǎn)
�。�1）會(huì )計職業(yè)判斷的含義。會(huì )計職業(yè)判斷是指會(huì )計人員依據國家相關(guān)法律、法規和財稅政策等，結合所核算主體自身的理財環(huán)境和經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，運用所掌握的會(huì )計知識和從業(yè)經(jīng)驗，對會(huì )計主體發(fā)生的會(huì )計事項和交易做出合理地選擇、估計或判斷的思維活動(dòng)過(guò)程。
從其定義可以看出：首先，會(huì )計職業(yè)判斷的依據是國家的相關(guān)法律、法規及財稅政策等，這是會(huì )計進(jìn)行職業(yè)判斷的標準和準繩，決定了會(huì )計職業(yè)判斷結果的合理性和合法性；其次，會(huì )計職業(yè)判斷的主體是會(huì )計人員，判斷結果的合理性和合法性，與會(huì )計人員的職業(yè)操守、相關(guān)業(yè)務(wù)能力及判斷、辨析的水平有著(zhù)很大的關(guān)系；再次，會(huì )計職業(yè)判斷的客體為會(huì )計主體發(fā)生的會(huì )計事項和交易，貫穿于會(huì )計確認、計量、記錄、報告等各個(gè)會(huì )計工作環(huán)節；最后，會(huì )計職業(yè)判斷屬于會(huì )計人員的思維活動(dòng)過(guò)程，其大量工作需要相關(guān)人員進(jìn)行充分的思考、分析、判斷，最終才能得到一個(gè)接近客觀(guān)實(shí)際的判斷結果。
�。�2）會(huì )計職業(yè)判斷的特點(diǎn)
1、目標性。一般而言，會(huì )計職業(yè)判斷的目標要求判斷的結果能夠客觀(guān)、公允地反映會(huì )計主體的真實(shí)經(jīng)濟價(jià)值，即如實(shí)地反映被核算主體的財務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果等會(huì )計信息。
2、相對主觀(guān)性。是指在會(huì )計事項處理的過(guò)程中，會(huì )計準則允許會(huì )計人員根據企業(yè)自身的經(jīng)營(yíng)情況選用不同的會(huì )計方法進(jìn)行處理，而不同的方法其處理結果是不一樣的，究竟選擇采用哪一種方法，取決于會(huì )計人員的職業(yè)判斷，不同的人判斷的結果往往可能不一樣，因此職業(yè)判斷在一定程度上帶有會(huì )計人員的主觀(guān)判斷性。
3、受制約性。受制約性主要體現在兩個(gè)方面：一是客觀(guān)方面，即受制于社會(huì )的外在制約，它要遵守國家相關(guān)法律、法規和財稅政策等；二是主觀(guān)方面，即受制約于會(huì )計人員自身的會(huì )計知識、從業(yè)經(jīng)驗、職業(yè)道德水平等。
三、公允價(jià)值與會(huì )計職業(yè)判斷的關(guān)系
�。�1）公允價(jià)值的運用條件需要會(huì )計職業(yè)判斷。一項經(jīng)濟業(yè)務(wù)是否可以運用公允價(jià)值計量離不開(kāi)會(huì )計人員的職業(yè)判斷。從公允價(jià)值的定義可以看出，公允價(jià)值的運用要同時(shí)滿(mǎn)足兩個(gè)條件：其一，要有相互獨立的市場(chǎng)參與者，交易雙方要熟悉情況、有能力并愿意進(jìn)行交易，而對一項交易的市場(chǎng)行情的了解是否充分，對得到的相關(guān)市場(chǎng)行情信息如何進(jìn)行歸納、整理、分析，從而得出相對客觀(guān)、真實(shí)的結論，依賴(lài)于會(huì )計人員的職業(yè)判斷能力；其二，發(fā)生的必須是有序交易，即交易雙方是否存在著(zhù)關(guān)聯(lián)方交易，是否遵循平等、自愿、公平交易等原則，也依賴(lài)于會(huì )計職業(yè)判斷能力。因而，公允價(jià)值的確認離不開(kāi)會(huì )計人員對其進(jìn)行的客觀(guān)、公正的職業(yè)判斷。
�。�2）公允價(jià)值計量的公允性取決于會(huì )計職業(yè)判斷。公允價(jià)值的計量有主要兩種情況：一是存在活躍市場(chǎng)的金融資產(chǎn)，以其在計量日活躍市場(chǎng)上的報價(jià)為依據確定公允價(jià)值；二是不存在活躍市場(chǎng)的金融資產(chǎn)，采用適當的估值技術(shù)確定其公允價(jià)值。對于第二種情況，即不存在活躍市場(chǎng)的金融資產(chǎn)，在計量日不能獲得資產(chǎn)或負債的市場(chǎng)價(jià)格，需要會(huì )計人員采用估值技術(shù)確定其公允價(jià)值。目前我國的估值技術(shù)還不夠完善，估值技術(shù)運用中不但需要會(huì )計人員進(jìn)行大量的會(huì )計核算工作，而且需要會(huì )計人員對諸多因素做出判斷和估計，如未來(lái)現金流量的分布情況、現金流量的金額、折現率等，所涉及的會(huì )計數據較多，不同判斷和估計會(huì )得出不同的計算結果，因此公允價(jià)值計量的公允性很大程度上取決于會(huì )計人員的職業(yè)判斷。
�。�3）公允價(jià)值信息披露的有效性依賴(lài)于會(huì )計職業(yè)判斷。企業(yè)會(huì )計準則第39號中規定，企業(yè)應當根據相關(guān)資產(chǎn)或負債的性質(zhì)、特征、風(fēng)險以及公允價(jià)值計量的層次對該資產(chǎn)或負債進(jìn)行恰當分組，并按照組別披露公允價(jià)值計量的相關(guān)信息。這些信息包括：報表日以公允價(jià)值計量的項目和金額、公允價(jià)值計量的層次、在各層次之間轉換的金額和原因，以及確定各層次之間轉換時(shí)點(diǎn)的政策，采用估值技術(shù)的應當披露這一估值技術(shù)的情況，變更估值技術(shù)的應當披露這一變更及變更的原因等等。如果企業(yè)在進(jìn)行公允價(jià)值信息披露的過(guò)程中，將持有金融產(chǎn)品公允價(jià)值變動(dòng)產(chǎn)生的未實(shí)現利得和損失，直接反映為當期的損益，就很可能達到人為操縱利潤的目的，導致會(huì )計舞弊的產(chǎn)生。因此，公允價(jià)值信息披露的有效性，即披露的信息是否準確、全面、公允在很大程度上依賴(lài)于會(huì )計人員的職業(yè)判斷。
四、提高公允價(jià)值計量中會(huì )計職業(yè)判斷能力的策略
�。�1）優(yōu)化會(huì )計職業(yè)判斷的外部環(huán)境。會(huì )計職業(yè)判斷在一定程度上具有主觀(guān)性，會(huì )計人員的判斷結果往往會(huì )受到所處環(huán)境的影響，因此會(huì )計人員在進(jìn)行會(huì )計職業(yè)判斷時(shí)，必須考慮所處的外部環(huán)境，其中對職業(yè)判斷的結果影響較大的外部環(huán)境主要是會(huì )計法規體系和會(huì )計監督體系。
1、完善職業(yè)判斷的會(huì )計法規體系。會(huì )計法律、法規、制度是保證會(huì )計工作有序運行的基礎，是規范會(huì )計行為、進(jìn)行會(huì )計職業(yè)判斷的依據和準繩。如果法律體系不完善，必然影響到會(huì )計工作的順利進(jìn)行，加大會(huì )計職業(yè)判斷的難度。目前，我國已初步建立了以《會(huì )計法》為核心，以行政法規和部門(mén)規章為支撐的會(huì )計法規體系。但是，我國的會(huì )計法規體系還不完善，存在立法滯后及相關(guān)法規不統一等問(wèn)題。那么，當會(huì )計人員在工作中遇到這些問(wèn)題時(shí)，只能依靠自己的專(zhuān)業(yè)知識和從業(yè)經(jīng)驗對經(jīng)濟業(yè)務(wù)的處理作出最佳的選擇和判斷，這無(wú)疑加大了會(huì )計職業(yè)判斷的難度。因此，要進(jìn)一步完善會(huì )計法規體系，為會(huì )計職業(yè)判斷提供必要的評價(jià)依據。就公允價(jià)值而言，我國財政部于2014年1月發(fā)布的《企業(yè)會(huì )計準則第39號――公允價(jià)值計量》，標志著(zhù)我國公允價(jià)值計量的規范建設向前邁進(jìn)了一大步，這無(wú)疑更有利于會(huì )計人員在計量公允價(jià)值時(shí)作出更加正確的職業(yè)判斷。
2、構建良好的會(huì )計監督體系。會(huì )計監督對于提高會(huì )計工作質(zhì)量、維護社會(huì )經(jīng)濟秩序有著(zhù)重要的現實(shí)意義。只有從宏觀(guān)方面上，加強會(huì )計監督體制的建設，才能使得會(huì )計人員在進(jìn)行職業(yè)判斷過(guò)程中做到“有章可循”，使會(huì )計人員能夠做出較為客觀(guān)、公正的職業(yè)判斷。我國《會(huì )計法》在制度上構建了“三位一體”的會(huì )計監督體系，即以單位負責人為責任主體的內部會(huì )計監督、以注冊會(huì )計師為主體的社會(huì )監督、以財政部門(mén)為主體的國家監督�，F行的“三位一體”會(huì )計監督體系在保護企業(yè)財產(chǎn)安全完整、維護社會(huì )經(jīng)濟秩序等方面，發(fā)揮了一定的作用。但不斷出現的會(huì )計造假案件，使我們清楚地看到會(huì )計監督體系存在著(zhù)諸多問(wèn)題，亟待完善。
�。�2）提高會(huì )計人員自身職業(yè)素養
1、加強會(huì )計人員職業(yè)道德建設。會(huì )計人員職業(yè)道德，就是會(huì )計人員在執業(yè)過(guò)程中應當遵循的道德規范和行為準則。會(huì )計職業(yè)道德在一定程度上能指導會(huì )計人員的行為方向，影響到會(huì )計職業(yè)判斷的結果，從而影響到會(huì )計工作的質(zhì)量，并最終影響企業(yè)的發(fā)展。因此，會(huì )計人員的職業(yè)操守及職業(yè)道德直接影響到企業(yè)的發(fā)展前途。目前我國國內上市公司財務(wù)造假問(wèn)題比比皆是，出現這些問(wèn)題與公司財會(huì )人員的職業(yè)道德不高有著(zhù)一定的關(guān)系。我國現行的會(huì )計準則對很多會(huì )計事項的處理只做了原則性的要求，為會(huì )計職業(yè)判斷提供了更廣闊的空間，同時(shí)也對會(huì )計人員的職業(yè)道德提出了更高的要求。因此，企業(yè)要不斷提高會(huì )計人員的職業(yè)道德水平。具體措施包括以下幾點(diǎn)：首先，企業(yè)應該選擇那些愛(ài)崗敬業(yè)、誠實(shí)守信、作風(fēng)優(yōu)良的人員擔任財務(wù)工作的重要崗位，選對、選好財務(wù)負責人才能使企業(yè)的財務(wù)工作步入正軌；其次，要定期安排對會(huì )計人員進(jìn)行職業(yè)道德教育，讓會(huì )計人員明確自身的責任和義務(wù)；最后，對于道德高尚和道德缺失的會(huì )計人員要制定相應獎懲措施和標準，通過(guò)這樣的獎懲體系來(lái)提督促會(huì )計人員在執業(yè)過(guò)程中加強職業(yè)責任感，遵守職業(yè)紀律，合理約束自己的行為，做出恰當、公允的職業(yè)判斷。
2、提高會(huì )計人員執業(yè)技能。會(huì )計人員的執業(yè)技能是影響會(huì )計職業(yè)判斷公允性的最主要因素。提高會(huì )計人員執業(yè)技能，要求做到兩手抓：一是抓專(zhuān)業(yè)知識。會(huì )計是一門(mén)業(yè)務(wù)水平要求較高的職業(yè)，會(huì )計人員的執業(yè)技能要求會(huì )計不僅要具有深厚的會(huì )計專(zhuān)業(yè)知識，還應當了解和掌握與會(huì )計工作相關(guān)的財政、稅收、法律、金融等方面的知識，只有這樣才能更好地服務(wù)于會(huì )計工作，對一些不確定會(huì )計事項有很好的職業(yè)判斷；二是抓實(shí)踐經(jīng)驗。會(huì )計是一項實(shí)踐性很強的工作，僅有豐富的專(zhuān)業(yè)知識做不好會(huì )計工作，這就要求會(huì )計人員要勇于實(shí)踐，在會(huì )計實(shí)踐工作中了解會(huì )計職業(yè)判斷的方法和程序，學(xué)會(huì )分析、判斷和總結，不斷總結從業(yè)經(jīng)驗，從實(shí)踐中掌握會(huì )計職業(yè)判斷的技巧并不斷提高。
總之，公允價(jià)值的計量對于企業(yè)的內部管理是至關(guān)重要的，其直接關(guān)乎企業(yè)的資產(chǎn)狀況及運營(yíng)情況，而會(huì )計職業(yè)判斷直接影響著(zhù)公允價(jià)值的公允性與正確性。因而，提高會(huì )計人員的職業(yè)判斷能力應該從優(yōu)化會(huì )計職業(yè)判斷的外部環(huán)境和提高會(huì )計人員自身職業(yè)素養兩方面入手，使會(huì )計職業(yè)判斷從根本上得到較大的提升，從而為企業(yè)的投資人、債權人提供較為真實(shí)的財務(wù)信息。
參考文獻：
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