營(yíng)造良好的聲譽(yù)投資機制促進(jìn)CPA業(yè)發(fā)展

營(yíng)造良好的聲譽(yù)投資機制促進(jìn)CPA業(yè)發(fā)展

　　近幾年來(lái)，中國頻頻爆發(fā)了一系列重大財務(wù)報告舞弊案及其牽涉的審計失敗或審計合謀現象，使得整個(gè)CPA業(yè)的公信力受到嚴重影響。為您編輯了“我國CPA業(yè)聲譽(yù)投資研究分析”

　　我國CPA業(yè)聲譽(yù)投資研究分析

　　CPA的聲譽(yù)作為聲譽(yù)的一種，是從事CPA審計職業(yè)的個(gè)人（注冊會(huì )計師）和組織（會(huì )計師事務(wù)所）在審計的過(guò)程中堅持獨立、客觀(guān)、公正的原則，保持應有的職業(yè)謹慎，嚴格按照審計準則發(fā)表審計意見(jiàn)，長(cháng)期以來(lái)受到社會(huì )公眾的充分肯定和高度評價(jià)。會(huì )計師事務(wù)所的聲譽(yù)既包括了注冊會(huì )計師個(gè)人的聲譽(yù)，也具體的體現了整個(gè)行業(yè)的聲譽(yù)。因此，關(guān)注會(huì )計師事務(wù)所的聲譽(yù)更具有現實(shí)價(jià)值。

　　一、對我國CPA業(yè)的聲譽(yù)投資分析

　　在信息不對稱(chēng)和消費者重復購買(mǎi)的情況下，大部分學(xué)者認為，對我國CPA業(yè)聲譽(yù)投資分析采取始銷(xiāo)優(yōu)惠制度（即在開(kāi)始銷(xiāo)售產(chǎn)品時(shí)收取低價(jià)）比較適度。那么，會(huì )計師事務(wù)所怎樣選擇聲譽(yù)策略呢？

　　假定：

　　條件1，審計市場(chǎng)上存在兩種類(lèi)型的客戶(hù)（一類(lèi)是質(zhì)量敏感型客戶(hù)，另一類(lèi)是質(zhì)量不敏感型客戶(hù)）；

　　條件2，審計市場(chǎng)上存在尼爾遜效應。

　　會(huì )計師事務(wù)所如何選擇進(jìn)入策略呢？

　　假定選擇的是面向質(zhì)量敏感型客戶(hù)收取溢價(jià)。此時(shí)，由于會(huì )計師事務(wù)所在以前未進(jìn)入該市場(chǎng)，未進(jìn)行過(guò)聲譽(yù)投資。消費者認為它進(jìn)行質(zhì)量欺詐的可能性較高，即使它提供的是真正高質(zhì)量的審計產(chǎn)品，消費者可能仍然不相信。為了消除消費者的疑慮，會(huì )計師事務(wù)所只有較同質(zhì)的競爭性產(chǎn)品制定更高的價(jià)格。但理性的消費者顯然不會(huì )落入圈套，即不會(huì )從一家不知底細的會(huì )計師事務(wù)所那里以更高的價(jià)格購買(mǎi)在別處也可以獲得的同質(zhì)量審計產(chǎn)品。面對上述困境，聲譽(yù)低的會(huì )計師事務(wù)所只有首先面向質(zhì)量不敏感型客戶(hù)，向它們提供高質(zhì)量的審計產(chǎn)品，但收取低價(jià)。這一策略將使得該會(huì )計師事務(wù)所產(chǎn)生短期虧損，但這種虧損實(shí)際上是對聲譽(yù)的一種投資。隨著(zhù)時(shí)間的推移，聲譽(yù)將首先在質(zhì)量不敏感型客戶(hù)中建立起來(lái)，逐步擴散到質(zhì)量敏感型客戶(hù)中。當質(zhì)量聲譽(yù)在后一部分客戶(hù)中建立起來(lái)后，會(huì )計師事務(wù)所即可以向他們收取溢價(jià)。預期的溢價(jià)總額超過(guò)會(huì )計師事務(wù)所提供低質(zhì)量審計產(chǎn)品進(jìn)行欺詐的機會(huì )成本，雙方達成均衡。

　　借鑒克瑞普斯、米爾格羅姆、羅伯茨和威爾孫（Kreps 、Milgrom、Roberts and Wilson，1982）的聲譽(yù)模型（reputation model）（以下簡(jiǎn)稱(chēng)KMRW模型），對會(huì )計師事務(wù)所聲譽(yù)進(jìn)行模型化的分析。KMRW模型將不完全信息引入重復博弈，證明，只要消費者對生產(chǎn)者的信息不完全就可能會(huì )有聲譽(yù)效應。

　　假定：

　�、贂�(huì )計師事務(wù)所有兩種審計質(zhì)量可以選擇：一種是低質(zhì)量的審計，即Q=0，此時(shí)其審計的單位成本為C0；另一種是高質(zhì)量的審計，即Q=1，此時(shí)其審計的單位成本為C1；且Co ＜C1。

　�、跁�(huì )計師事務(wù)所在審計的過(guò)程中其行為有兩種可能：一是誠實(shí)審計的概率為γ；二是不誠實(shí)審計的概率為(1-γ)。誠實(shí)審計的會(huì )計師事務(wù)所總是提供高質(zhì)量的產(chǎn)品（高質(zhì)量的審計報告）；不誠實(shí)的會(huì )計師事務(wù)所則試圖獲取最大化的跨期利潤。

　�、墼诿恳粋�(gè)時(shí)期，會(huì )計師事務(wù)所報一個(gè)審計價(jià)格，然后選擇審計質(zhì)量。

　�、軐徲媹蟾媸褂谜咴诤笠粫r(shí)期才了解審計報告的質(zhì)量。

　�、輰徲媰r(jià)格為P。

　�、薇硎举N現因子δ。

　　如果不誠實(shí)審計的會(huì )計師事務(wù)所在第Ⅰ期提供低質(zhì)量的審計，則能夠節省的審計成本是（C1—C0）。那么在第Ⅱ期，社會(huì )公眾了解到該會(huì )計師事務(wù)所是不誠實(shí)的時(shí)候，就會(huì )放棄使用該審計報告，會(huì )計師事務(wù)所獲取的利潤為0。

　　如果會(huì )計師事務(wù)所在第Ⅰ期選擇提供高質(zhì)量的審計產(chǎn)品，則社會(huì )公眾相信會(huì )計師事務(wù)所是誠實(shí)的并愿意支付P，即使在第Ⅱ期該會(huì )計師事務(wù)所提供低質(zhì)量審計產(chǎn)品，則榨取的聲譽(yù)價(jià)值為（P-C0），那么它在第Ⅱ期可以獲得的最高利潤為δ(P-C0）。

　　如果（C1-C0）＞δ(P-C0），不誠實(shí)審計的會(huì )計師事務(wù)所的最優(yōu)戰略為：在第Ⅰ期提供低質(zhì)量審計產(chǎn)品，第Ⅱ期審計產(chǎn)品最高報價(jià)為Pγ。

　　反之，如果（C1-C0）＜δ(P-C0），由于提供低質(zhì)量審計產(chǎn)品而節省的審計成本小于誠實(shí)聲譽(yù)的價(jià)值，不誠實(shí)的會(huì )計師事務(wù)所在第Ⅰ期可能會(huì )模仿誠實(shí)的會(huì )計師事務(wù)所提供高質(zhì)量的審計產(chǎn)品。此時(shí)又可以分為兩種情況：

　　如果（C1-C0）＜δ（Pγ-C0），不誠實(shí)審計的會(huì )計師事務(wù)所在第Ⅰ期將提供高質(zhì)量的產(chǎn)品，社會(huì )公眾愿意支付的價(jià)格為P，不誠實(shí)的生產(chǎn)者獲取聲譽(yù)價(jià)值（P-Cl）。

　　如果δ（P-C0)＞（Cl-C0) ＞δ（Pγ-C0），唯一的均衡是不誠實(shí)審計的會(huì )計師事務(wù)所在提供高質(zhì)量審計或低質(zhì)量審計的產(chǎn)品之間進(jìn)行無(wú)差別的隨機選擇。保持聲譽(yù)的動(dòng)機越強（如成本節約越低），第Ⅰ期的價(jià)格就越高。

　　上述推論推廣到無(wú)限期后，得到的結論為：在早期，不誠實(shí)的會(huì )計師事務(wù)所總是提供高質(zhì)量的審計產(chǎn)品；隨后，在高質(zhì)量審計和低質(zhì)量審計之間隨機選擇；最后，提供低質(zhì)量審計產(chǎn)品。如果時(shí)間充分長(cháng)，貼現因子δ充分接近1，即使會(huì )計師事務(wù)所誠實(shí)審計的概率很小，也會(huì )導致可觀(guān)的聲譽(yù)投資。其實(shí)，某一會(huì )計師事務(wù)所的聲譽(yù)是相對于其他會(huì )計師事務(wù)所而言的，選擇的參照系不同，得出的結果自然也不同。例如，“四大”之間的對比，可能不存在多少聲譽(yù)上的差別；區域性的大型會(huì )計師事務(wù)所和“四大”相比，亦無(wú)聲譽(yù)可言，但是，和一些小型會(huì )計師事務(wù)所相比，它可能具有較高的聲譽(yù)。

　　二、營(yíng)造良好的聲譽(yù)投資機制，促進(jìn)CPA業(yè)發(fā)展

　　正如分析的結果：中國CPA業(yè)還不存在明顯的聲譽(yù)。因此，營(yíng)造良好的聲譽(yù)機制是CPA業(yè)必然選擇。

　　第一，營(yíng)造良好CPA聲譽(yù)投資的內部機制。具體要做好以下工作：首先，積極強化會(huì )計師事務(wù)所聲譽(yù)內部治理結構。內因是根本，只有科學(xué)地設計會(huì )計師事務(wù)所組織形式和內部管理制度，才能保證會(huì )計師事務(wù)所創(chuàng )建聲譽(yù)有堅實(shí)的內部基礎。為此，會(huì )計師事務(wù)所在組織結構上，定位于能較好地創(chuàng )建審計聲譽(yù)的有限合伙責任制；在人事管理上，合理設置組織機構、明確分工制度、創(chuàng )新薪酬激勵機制、加強對員工招聘、管理和控制后續教育等；在業(yè)務(wù)管理上，采取有效的審計項目質(zhì)量控制措施，重視和加強檔案管理；在財務(wù)管理上，健全財務(wù)管理制度，合理積累和使用會(huì )計師事務(wù)所事業(yè)發(fā)展基金和風(fēng)險防范基金，完善會(huì )計師事務(wù)所的剩余收益分配制度。在道德管理上，規范會(huì )計師事務(wù)所最高管理層做出職業(yè)道德楷模，并根據職業(yè)道德規范，在事務(wù)所內部構建符合注冊會(huì )計師職業(yè)道德規范的決策流程，實(shí)施嚴明的職業(yè)道德獎懲制度，并通過(guò)持續的培訓來(lái)強化道德標準等。其次，均衡處理相關(guān)利益關(guān)系。一是均衡處理短期利益與長(cháng)遠利益的關(guān)系。會(huì )計師事務(wù)所由于堅持獨立、客觀(guān)、公正立場(chǎng)，拒絕與管理當局“合謀”可能在短期內失去部分審計業(yè)務(wù)或其他非審計業(yè)務(wù)而減少收入，但是經(jīng)過(guò)長(cháng)期的博弈較量，那些喪失獨立性，提供劣質(zhì)審計產(chǎn)品的會(huì )計師事務(wù)所必將會(huì )被淘汰出局，提供優(yōu)質(zhì)審計產(chǎn)品的會(huì )計師事務(wù)所憑借其“聲譽(yù)”必將轉換到賣(mài)方市場(chǎng)地位，業(yè)務(wù)數量和經(jīng)濟收入隨之也會(huì )大幅度增長(cháng)。二是均衡處理會(huì )計師事務(wù)所組織利益與注冊會(huì )計師個(gè)人利益的關(guān)系。對業(yè)務(wù)能力強、在社會(huì )上享有廣泛聲譽(yù)的注冊會(huì )計師不僅要在所內進(jìn)行精神表彰，并給予適當物質(zhì)獎勵，努力塑造一批“品牌”注冊會(huì )計師；對執業(yè)品德不高的注冊會(huì )計師要批評教育削減個(gè)人收入，直至清除出會(huì )計師事務(wù)所。使聲譽(yù)創(chuàng )造的利益能夠讓個(gè)人和組織得到享有。

　　第二，營(yíng)造良好CPA聲譽(yù)投資的外部機制。具體要做好以下工作：首先，有效提高市場(chǎng)對會(huì )計師事務(wù)所聲譽(yù)的需求。對會(huì )計師事務(wù)所聲譽(yù)的需求實(shí)質(zhì)上是對會(huì )計師事務(wù)所審計質(zhì)量的需求。因此，提高對會(huì )計師事務(wù)所聲譽(yù)的需求，就轉化為提高對高質(zhì)量審計服務(wù)的需求。假如市場(chǎng)有了對高質(zhì)量審計服務(wù)的需求，那么就能夠激勵會(huì )計師事務(wù)所投資于聲譽(yù)，以滿(mǎn)足高質(zhì)量審計的服務(wù)需求。同時(shí)，對高質(zhì)量審計的需求，還會(huì )使得管理當局對審計服務(wù)的出價(jià)與其質(zhì)量掛鉤，優(yōu)勝劣汰的競爭原則將使采取聲譽(yù)戰略的會(huì )計師事務(wù)所能獲得更多客戶(hù)簽約和市場(chǎng)份額。其次，合理放開(kāi)會(huì )計師事務(wù)所的審計收費管制。會(huì )計師事務(wù)所選擇聲譽(yù)戰略的前提條件是必須使會(huì )計師事務(wù)所聲譽(yù)能夠獲得審計收費上的溢價(jià)激勵,而對審計收費的嚴加管制則限制了審計收費溢價(jià)的發(fā)生,從而影響了聲譽(yù)機制作用的發(fā)揮。不僅審計市場(chǎng)監管機構對會(huì )計師事務(wù)所聲譽(yù)所帶來(lái)的審計收費上的溢價(jià)懲戒可能從反面迫使會(huì )計師事務(wù)所放棄積極創(chuàng )建審計聲譽(yù)，而且市場(chǎng)監管懲戒還可能使會(huì )計師事務(wù)所的聲譽(yù)直接受損——會(huì )計師事務(wù)所受懲后的市場(chǎng)份額下降,并在獲取新客戶(hù)方面存在困難,而且受懲戒的次數與市場(chǎng)份額的下降存在較大的相關(guān)性。因此，有必要合理放開(kāi)審計收費管制,實(shí)行市場(chǎng)競爭定價(jià)的政策。再次，科學(xué)建立審計質(zhì)量的識別和控制系統。為激勵會(huì )計師事務(wù)所采取聲譽(yù)戰略,達到識別和控制會(huì )計師事務(wù)所聲譽(yù)的目的，不僅要建立能夠較準確地區分會(huì )計師事務(wù)所執業(yè)質(zhì)量?jì)?yōu)劣的識別系統——使根據該系統產(chǎn)生的會(huì )計師事務(wù)所審計質(zhì)量排序,可以作為管理當局支付審計費多少的主要參照物,而且還要建立能夠使會(huì )計師事務(wù)所保持和提高審計質(zhì)量的控制系統——通過(guò)對遵守規則的會(huì )計師事務(wù)所進(jìn)行獎勵和對違規者進(jìn)行懲罰和取締來(lái)達到目的。由于科學(xué)有效的審計質(zhì)量識別和控制系統是一項龐大的系統工程，它需要從審計準則制定、CPA業(yè)監管、社會(huì )監督等多個(gè)渠道平行進(jìn)行。最后，努力完善會(huì )計師事務(wù)所聲譽(yù)外部保障制度。會(huì )計師事務(wù)所創(chuàng )建聲譽(yù)需要投入大量的前期資本，為激勵會(huì )計師事務(wù)所創(chuàng )建審計聲譽(yù)，就必須使創(chuàng )建者對來(lái)自審計聲譽(yù)的報酬溢價(jià)形成穩定的預期；同時(shí)，會(huì )計師事務(wù)所聲譽(yù)的維持也需要強大的資本實(shí)力作為支持。為此，必須完善可以影響到會(huì )計師事務(wù)所聲譽(yù)投資來(lái)源和投資收益分割的相關(guān)制度安排，如：會(huì )計師事務(wù)所的產(chǎn)權制度、審計收費制度、執業(yè)范圍規范制度、審計師變更制度、審計責任保險制度、會(huì )計師事務(wù)所并購、破產(chǎn)法律制度等。在建立與完善相關(guān)制度的過(guò)程中，不僅要保持各種制度本身的科學(xué)性、穩定連貫性以及普遍適用性，還要保持各種制度之間的配套協(xié)調性。

　　會(huì )計師事務(wù)所聲譽(yù)的創(chuàng )建與積累不僅是會(huì )計師事務(wù)所提高競爭實(shí)力、獲得持續發(fā)展優(yōu)勢的主要戰略，而且是推進(jìn)我國整個(gè)CPA業(yè)建設的重要舉措。但是，會(huì )計師事務(wù)所聲譽(yù)的創(chuàng )建與積累需要多方面的努力與配合。因此，需要創(chuàng )造積極有利的內外部環(huán)境，鼓勵會(huì )計師事務(wù)所創(chuàng )建和積累其聲譽(yù)，進(jìn)行聲譽(yù)投資，為我國CPA業(yè)的健康發(fā)展奠定基礎。

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