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長(cháng)期股權投資核算分析優(yōu)秀論文
一、初始計量
《企業(yè)會(huì )計準則第2號——長(cháng)期股權投資》按形成或取得來(lái)源，將長(cháng)期股權投資又分為企業(yè)合并形成的長(cháng)期股權投資和其他方式取得的長(cháng)期股權投資，并分別規定了不同的初始投資成本計量標準。
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企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨的企業(yè)合并形成一個(gè)報告主體的交易或事項。在我國將企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的，為同一控制下的企業(yè)合并。參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。從形式上看，企業(yè)合并又可分吸收合并、新設合并和控股合并。由于吸收合并中被合并方或被購買(mǎi)方解散，新設合并中合并各方均解散，被投資主體不復存在，因此，在這個(gè)意義上，只有控股合并存在長(cháng)期股權投資持續核算的問(wèn)題。
1、同一控制下的企業(yè)合并形成的長(cháng)期股權投資。合并方應當按照下列規定確定其初始投資成本：以支付現金、轉讓非現金資產(chǎn)或承擔債務(wù)方式作為合并對價(jià)的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價(jià)值的份額作為長(cháng)期股權投資的初始投資成本。長(cháng)期股權投資初始投資成本與支付的現金、轉讓的非現金資產(chǎn)以及所承擔債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應當調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。
合并方以發(fā)行權益性證券作為合并對價(jià)的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價(jià)值的份額作為長(cháng)期股權投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長(cháng)期股權投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應當調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。
2、非同一控制下的企業(yè)合并形成的長(cháng)期股權投資。購買(mǎi)方應當按照下列規定確定其初始投資成本（合并成本）：一次交換交易實(shí)現的企業(yè)合并，合并成本為購買(mǎi)方在購買(mǎi)日為取得對被購買(mǎi)方的控制權而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債以及發(fā)行的權益性證券的公允價(jià)值(公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，計入當期損益)；通過(guò)多次交換交易分步實(shí)現的企業(yè)合并，合并成本為每一單項交易成本之和。此外，為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用，約定的可能影響合并成本的未來(lái)事項在購買(mǎi)日估計很可能發(fā)生且對合并成本的影響金額能夠可靠計量，該未來(lái)事項的影響金額等兩項支出也應當計入合并成本。
購買(mǎi)方對合并成本大于合并中取得的被購買(mǎi)方可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值（被購買(mǎi)方可辨認資產(chǎn)的公允價(jià)值減去負債及或有負債公允價(jià)值后的余額）份額的差額，應當確認為商譽(yù)。初始確認后的商譽(yù)，應當以其成本扣除累計減值準備后的金額計量。購買(mǎi)方對合并成本小于合并中取得的被購買(mǎi)方可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應當首先對取得的被購買(mǎi)方各項可辨認資產(chǎn)、負債及或有負債的公允價(jià)值以及合并成本的計量進(jìn)行復核，經(jīng)復核后合并成本仍小于合并中取得的被購買(mǎi)方可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應當計入當期損益。
例：甲上市公司與乙公司是不具有關(guān)聯(lián)關(guān)系的兩個(gè)獨立的企業(yè)，2007年1月15日兩公司達成合并協(xié)議，甲公司于2007年7月1日以公允價(jià)值為800萬(wàn)元、賬面價(jià)值為600萬(wàn)元的資產(chǎn)作為對價(jià)控股合并乙公司，占乙公司60%股權。假設不考慮合并發(fā)生的直接相關(guān)費用，無(wú)或有項目，2007年7月1日乙公司財務(wù)狀況如下（單位：萬(wàn)元）：
項目賬面價(jià)值公允價(jià)值
固定資產(chǎn)600800
長(cháng)期股權投資400600
長(cháng)期借款300300
凈資產(chǎn)7001100
那么，2007年7月1日，甲公司會(huì )計分錄為：
借：長(cháng)期股權投資800
貸：有關(guān)資產(chǎn)600
營(yíng)業(yè)外收入200
借：商譽(yù)140（800-1100×60%）
貸：長(cháng)期股權投資140
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其他方式取得的長(cháng)期股權投資，應當按照下列規定確定其初始投資成本：
1、以支付現金取得的長(cháng)期股權投資，應當按照實(shí)際支付的購買(mǎi)價(jià)款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長(cháng)期股權投資直接相關(guān)的費用、稅金及其他必要支出。
2、以發(fā)行權益性證券取得的長(cháng)期股權投資，應當按照發(fā)行權益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本。
3、投資者投入的長(cháng)期股權投資，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。
4、通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長(cháng)期股權投資，其初始投資成本應當按照《企業(yè)會(huì )計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》確定，即非貨幣性資產(chǎn)交換滿(mǎn)足“交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，換入或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計量”的條件的，應當以公允價(jià)值和應支付的相關(guān)稅費作為換入長(cháng)期股權投資的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計入當期損益；未滿(mǎn)足上述條件的，應當以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應支付的相關(guān)稅費作為長(cháng)期股權投資的初始成本，不確認損益。
5、通過(guò)債務(wù)重組取得的長(cháng)期股權投資，其初始投資成本應當按照《企業(yè)會(huì )計準則第12號——債務(wù)重組》確定。即債權人應當對受讓的長(cháng)期股權投資按其公允價(jià)值入賬，重組債權的賬面余額與受讓的長(cháng)期股權投資的公允價(jià)值之間的差額，計入當期損益；債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期損益。
值得注意的是，長(cháng)期股權投資的初始計量，無(wú)需區分成本法和權益法，僅需從長(cháng)期股權投資形成或取得的角度，按照上述標準予以確定即可。
二、后續計量
《企業(yè)會(huì )計準則第2號——長(cháng)期股權投資》對長(cháng)期股權投資的后續計量，是從區分長(cháng)期股權投資類(lèi)別的角度，根據不同類(lèi)別長(cháng)期股權投資的特點(diǎn)，分別采用成本法和權益法進(jìn)行后續計量的。
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成本法，是指長(cháng)期股權投資按投資成本計價(jià)的方法�！镀髽I(yè)會(huì )計準則第2號——長(cháng)期股權投資》規定，下列兩類(lèi)長(cháng)期股權投資應當采用成本法核算：一投資企業(yè)能夠對被投資單位實(shí)施控制的長(cháng)期股權投資（前文分類(lèi)中的第一類(lèi)長(cháng)期股權投資）；二投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計量的長(cháng)期股權投資（前文分類(lèi)中的第四類(lèi)長(cháng)期股權投資）。特別地，能夠對被投資單位實(shí)施控制的長(cháng)期股權投資，在編制合并財務(wù)報表時(shí)，還需調整為權益法反映。
已經(jīng)確定采用成本法核算的長(cháng)期股權投資，應當按照初始投資成本計價(jià)。追加或收回投資應當調整長(cháng)期股權投資的成本。被投資單位宣告分派的現金股利或利潤，確認為當期投資收益。投資企業(yè)確認投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現金股利超過(guò)上述數額的部分作為初始投資成本的收回。
當然，因追加投資等原因能夠對被投資單位實(shí)施共同控制或重大影響但不構成控制的，應當改按權益法核算，并以成本法下長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值作為按照權益法核算的初始投資成本。對于原由《企業(yè)會(huì )計準則第22號——金融工具確認和計量》規范的長(cháng)期股權投資，因追加投資等原因形成共同控制或重大影響的，同樣適當用本轉換原則，即以金融工具準則確定的投資賬面價(jià)值作為按照權益法核算的初始投資成本。
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權益法，是指長(cháng)期股權投資最初以初始投資成本計價(jià)，以后根據投資企業(yè)享有被投資單位所有者權益份額的變動(dòng)對投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調整的方法�！镀髽I(yè)會(huì )計準則第2號——長(cháng)期股權投資》規定，投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長(cháng)期股權投資（前文分類(lèi)中的第二、三類(lèi)長(cháng)期股權投資），應當采用權益法核算。
確定采用權益法核算的長(cháng)期股權投資，其初始投資成本大于投資時(shí)應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值（可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值的確定方法與企業(yè)合并中的規定相同）份額的，不調整長(cháng)期股權投資的初始投資成本；長(cháng)期股權投資的初始投資成本小于投資時(shí)應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應當計入當期損益，同時(shí)調整長(cháng)期股權投資的成本。值得注意的是，非同一控制下的企業(yè)控股合并形成的長(cháng)期股權投資，其后續計量按照成本法核算，不適用上述原則。
權益法下，投資企業(yè)取得長(cháng)期股權投資后，應當按照應享有或應分擔的被投資單位實(shí)現的凈損益的份額，確認投資損益并調整長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值。投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現金股利計算應分得的部分，相應減少長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值。投資企業(yè)確認被投資單位發(fā)生的凈虧損，應當以長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值以及其他實(shí)質(zhì)上構成對被投資單位凈投資的長(cháng)期權益減記至零為限，投資企業(yè)負有承擔額外損失義務(wù)的除外，被投資單位以后實(shí)現凈利潤的，投資企業(yè)在其收益分享額彌補未確認的虧損分擔額后，恢復確認收益分享額。
權益法下，投資企業(yè)在確認應享有被投資單位凈損益的份額時(shí)，應當以取得投資時(shí)被投資單位各項可辨認資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎，對被投資單位的凈利潤進(jìn)行調整后確認。被投資單位采用的會(huì )計政策及會(huì )計期間與投資企業(yè)不一致的，應當按照投資企業(yè)的會(huì )計政策及會(huì )計期間對被投資單位的財務(wù)報表進(jìn)行調整，并據以確認投資損益。
投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動(dòng)，應當調整長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值并計入所有者權益。
當然，投資企業(yè)因減少投資等原因對被投資單位不再具有共同控制或重大影響，并且長(cháng)期股權投資在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計量的，應當改按成本法核算，并以權益法下長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值作為按照成本法核算的初始投資成本。
三、減值及處置
新準則中，長(cháng)期股權投資的減值方法有其特殊性。按照成本法核算的、在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計量的長(cháng)期股權投資，其減值應當按照《企業(yè)會(huì )計準則第22號——金融工具確認和計量》處理，即應當將長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值與按照類(lèi)似金融資產(chǎn)當時(shí)市場(chǎng)收益率對未來(lái)現金流量折現確定的現值之間的差額，確認減值損失，計入當期損益，且不得轉回；其他按照《企業(yè)會(huì )計準則第2號——長(cháng)期股權投資》核算的長(cháng)期股權投資，其減值應當按照《企業(yè)會(huì )計準則第8號——資產(chǎn)減值》處理，即長(cháng)期股權投資存在減值跡象的，應當估計其可收回金額可收回金額應當根據長(cháng)期股權投資的公允價(jià)值減去處置費用后的凈額與長(cháng)期股權投資預計未來(lái)現金流量的現值兩者之間較高者確定。計量結果表明，長(cháng)期股權投資的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應當將長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益，同時(shí)計提相應的資產(chǎn)減值準備，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會(huì )計期間不得轉回。
處置長(cháng)期股權投資時(shí)，其賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款的差額，應當計入當期損益。采用權益法核算的長(cháng)期股權投資，因被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動(dòng)而計入所有者權益的，處置該項投資時(shí)應當將原計入所有者權益的部分按相應比例轉入當期損益。
總之，新準則下長(cháng)期股權投資的核算，涉及多項具體會(huì )計準則，如長(cháng)期股權投資、金融工具確認和計量、企業(yè)合并、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、資產(chǎn)減值等，需要相關(guān)會(huì )計工作者全面了解和掌握，以便于應用。
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