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長(cháng)期股權投資成本法和權益法的核算
第五章:長(cháng)期股權投資在考試中處于重要的地位，經(jīng)�？即箢}。本章重點(diǎn)有兩個(gè)：長(cháng)期股權投資成本法和權益法的核算。
四、長(cháng)期股權投資核算方法的轉換
長(cháng)期股權投資在持有期間，可能因持股比例下降或上升而由成本法改為權益法或由權益法改為成本法。轉換時(shí)會(huì )計處理如下：
(一)成本法轉換為權益法
長(cháng)期股權投資的核算由成本法轉為權益法時(shí),應區別形成該轉換的不同情況進(jìn)行處理：
l.原持有的對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計量的長(cháng)期股權投資,因追加投資導致持股比例上升,能夠對被投資單位施加重大影響或是實(shí)施共同控制的,在自成本法轉為權益法時(shí),應區分原持有的長(cháng)期股權投資以及新增長(cháng)期股權投資兩部分分別處理:
(1)原持有長(cháng)期股權投資的賬面余額與按照原持股比例計算確定應享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額,屬于通過(guò)投資作價(jià)體現的商譽(yù)部分(即原取得投資時(shí)投資成本大于應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的部分),不調整長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值;屬于原取得投資時(shí)因投資成本小于應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額,一方面應調整長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值,同時(shí)調整留存收益。(追溯調整)
(2)對于新取得的股權部分,應比較新增投資的成本與取得該部分投資時(shí)應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額,其中投資成本大于投資時(shí)應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的,不調整長(cháng)期股權投資的成本;投資成本小于應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的,應調整增加長(cháng)期股權投資的成本,同時(shí)計入取得當期的營(yíng)業(yè)外收入。
上述與原持股比例相對應的商譽(yù)或是應計入留存收益的金額與新取得投資過(guò)程中體現的商譽(yù)及計入當期損益的金額應綜合考慮,在此基礎上確定與整體投資相關(guān)的商譽(yù)或是因投資成本小于應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額應計入留存收益或是損益的金額。
(3)對于原取得投資后至新取得投資的交易日之間被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)相對于原持股比例的部分,屬于在此期間被投資單位實(shí)現凈損益中應享有份額的,一方面應當調整長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值,同時(shí)調整留存收益;屬于其他原因導致的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)中應享有的份額,在調整長(cháng)期股權投資賬面價(jià)值的同時(shí),應當計入“資本公積——其他資本公積”。
總的思路是：應采用追溯調整，看成是最初就采用權益法一樣。
【例14】A公司于20×5年2月取得B公司10%的'股權,成本為600萬(wàn)元,取得投資時(shí)B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為5600萬(wàn)元(假定公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同)。因對被投資單位不具有重大影響且無(wú)法可靠確定該項投資的公允價(jià)值,A公司對其采用成本法核算。本例中A公司按照凈利潤的10%提取盈余公積。
20×6年1月10日,A公司又以1200萬(wàn)元的價(jià)格取得B公司12%的股權,當日B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為8000萬(wàn)元。取得該部分股權后,按照B公司章程規定,A公司能夠派人參與B公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策,對該項長(cháng)期股權投資轉為采用權益法核算。本例中假定A公司在取得對B公司10%股權后至新增投資日,B公司通過(guò)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)現的凈利潤為600萬(wàn)元,未派發(fā)現金股利或利潤。除所實(shí)現凈利潤外,未發(fā)生其他計入資本公積的交易或事項。
(l)20×6年1月10日,A公司應確認對B公司的長(cháng)期股權投資
借:長(cháng)期股權投資 1200
貸:銀行存款 1200
(2)對長(cháng)期股權投資賬面價(jià)值的調整
確認該部分長(cháng)期股權投資后,A公司對B公司投資的賬面價(jià)值為1800萬(wàn)元(600+1200)。
�、賹τ谠�10%股權的成本600萬(wàn)元與原投資時(shí)應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額560萬(wàn)元(5600×lO%)之間的差額40萬(wàn)元,屬于原投資時(shí)體現的商譽(yù),該部分差額不調整長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值。
對于被投資單位可辨認凈資產(chǎn)在原投資時(shí)至新增投資交易日之間公允價(jià)值的變動(dòng)2400(8000-5600)萬(wàn)元相對于原持股比例的部分240萬(wàn)元(2400×10%),其中屬于投資后被投資單位實(shí)現凈利潤部分60萬(wàn)元(600×10%),應調整增加長(cháng)期股權投資的賬面余額,同時(shí)調整留存收益;除實(shí)現凈損益外其他原因導致的可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)180萬(wàn)元,應當調整增加長(cháng)期股權投資的賬面余額,同時(shí)計入資本公積(其他資本公積)。針對該部分投資的賬務(wù)處理為:
借:長(cháng)期股權投資 240
貸:資本公積——其他資本公積 180
盈余公積 6
利潤分配——未分配利潤 54
�、趯τ谛氯〉玫墓蓹�,其成本為1200萬(wàn)元,與取得該投資時(shí)按照持股比例計算確定應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額960萬(wàn)元(8000×l2%)之間的差額為投資作價(jià)中體現出的商譽(yù),該部分商譽(yù)不要求調整長(cháng)期股權投資的成本。
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