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非貨幣性資產(chǎn)交換的視同銷(xiāo)售的財稅處理
�。�1）《企業(yè)會(huì )計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》規定所謂的非貨幣性資產(chǎn)交換，是指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和長(cháng)期股權投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換，該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)（即補價(jià)）。
�。�2）假如企業(yè)以自產(chǎn)、委托加工或購買(mǎi)的存貨進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換，由于會(huì )計處理有成本模式和公允價(jià)值模式，試分別舉例。
【例1】A企業(yè)以外購存貨一批與B企業(yè)換入一生產(chǎn)設備，公允價(jià)值均不能可靠計量，無(wú)補價(jià)。存貨成本80萬(wàn)，公允價(jià)值100萬(wàn)，增值稅稅率17%，A企業(yè)帳務(wù)處理如下：
借： 固定資產(chǎn) 80
應交稅費——應交增值稅——進(jìn)項稅額 17
貸： 庫存商品 80
應交稅費——應交增值稅——銷(xiāo)項稅額 17
購進(jìn)存貨移送他人屬于國稅函[2008]828號第二條第六項：其它改變資產(chǎn)所有權屬的用途，因此應按國稅函828號第三條規定以購進(jìn)價(jià)80萬(wàn)確認應納稅收入，同時(shí)確認銷(xiāo)售成本80萬(wàn)，實(shí)際應納稅所得額為零，同時(shí)應當按照銷(xiāo)售貨物確認增值稅銷(xiāo)項稅金，即以公允價(jià)為計稅依據。這里的增值稅計稅依據100萬(wàn)就不同于企業(yè)所得祝視同銷(xiāo)售確認的收入額80萬(wàn)。
【例2】A企業(yè)以庫存商品100萬(wàn)與B企業(yè)某設備進(jìn)行交換，增值稅稅率17%，庫存商品公允價(jià)值120萬(wàn)，某設備公允價(jià)值140.4萬(wàn),兩企業(yè)均系一般納稅人。
1、由于兩企業(yè)公允價(jià)值均能夠可靠計量,故A企業(yè)采用公允價(jià)值模式處理如下:
借：固定資產(chǎn) 120
? 應交稅費——應交增值稅——進(jìn)項稅額20.4
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 120
應交稅費——應交增值稅——銷(xiāo)項稅額 20.4
結轉成本：
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 100
貸：庫存商品 100
會(huì )計與稅務(wù)上均確認20萬(wàn)元的應納稅所得額。而且增值稅計稅依據120萬(wàn)元也等同于應納稅收入額120萬(wàn)元。
2、假如企業(yè)以使用過(guò)的固定資產(chǎn)（不包括房屋建筑物等不動(dòng)產(chǎn)）進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換，則按國稅函[2008]828號確認應納稅收入，同時(shí)按照公允價(jià)值是否超過(guò)原價(jià)來(lái)決定是否免征或減半征收增值稅。如果是未使用過(guò)的固定資產(chǎn)（不包括房屋建筑物等不動(dòng)產(chǎn)）進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換，則應當視同銷(xiāo)售貨物。
【例3】A企業(yè)以某機器設備換取一批材料，機器設備原價(jià)100萬(wàn)，已提折舊80萬(wàn)，公允價(jià)值30萬(wàn)，材料作價(jià)30萬(wàn)（含稅），增值稅率17%，雙方均系一般納稅人，由于雙方公允價(jià)值均能可靠計量，故A企業(yè)采用公允價(jià)值模式處理如下：
�。�1）借：固定資產(chǎn)清理 20
累計折舊 80
貸：固定資產(chǎn) 100
�。�2）借：原材料 25.64
應交稅費——應交增值稅（進(jìn)項稅額）4.36
貸：固定資產(chǎn)清理 20
營(yíng)業(yè)外收入 10
這里的營(yíng)業(yè)外收入10萬(wàn)元即為視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)形成的應納稅所得額，由于售價(jià)低于固定資產(chǎn)原價(jià)，故免征增值稅。（備注：這里的增值稅沿用的是舊增值稅暫行條例）
3、假如企業(yè)以外購或自行開(kāi)發(fā)建造的無(wú)形資產(chǎn)或房屋建筑物等不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換，則按國稅函828號確認應納稅收入同時(shí)計算應交營(yíng)業(yè)稅金及附加。
【例4】A企業(yè)以購進(jìn)房屋向B企業(yè)換入一設備，房屋購進(jìn)原價(jià)50萬(wàn)，已提折舊40萬(wàn)，作價(jià)60萬(wàn)，設備公允價(jià)值60萬(wàn)，無(wú)補價(jià)，假設僅考慮營(yíng)業(yè)稅。
A企業(yè)帳務(wù)處理如下：
�。�1）將固定資產(chǎn)轉入清理
借：固定資產(chǎn)清理 10
累計折舊 40
貸：固定資產(chǎn)——房屋 50
�。�2）計算應交營(yíng)業(yè)稅
借：固定資產(chǎn)清理 0.5
貸：應交稅費——應交營(yíng)業(yè)稅 0.5
�。I(yíng)業(yè)稅按視同銷(xiāo)售價(jià)減去購置原價(jià)作為計稅依據）
�。�3）進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換
借：固定資產(chǎn)——設備 60
貸：固定資產(chǎn)清理 15.5
營(yíng)業(yè)外收入 44.5
這里的營(yíng)業(yè)外收入44.5即為視同銷(xiāo)售所得額。
4、假如企業(yè)以長(cháng)期股權投資進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換，應當以公允價(jià)值確讓?xiě){稅收入。
【例5】A企業(yè)以持有的對B企業(yè)的長(cháng)期股權投資換取C企業(yè)一塊土地使用權，長(cháng)期股權投資核算采用成本法核算，成本80萬(wàn)元，已提長(cháng)期投資減值準備5萬(wàn)元，作價(jià)100萬(wàn)元。
A企業(yè)帳務(wù)處理如下：
借：無(wú)形資產(chǎn)——土地使用權 100
長(cháng)期投資減值準備 5
貸：長(cháng)期股權投資 80
投資收益 25
這里的投資收益25萬(wàn)元在作為長(cháng)期股權投資轉讓收入的同時(shí)還要調減此前已作納稅調增的長(cháng)期投資減值準備5萬(wàn)元，實(shí)際應納稅所得額應當為20萬(wàn)元。
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