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長(cháng)期股權投資成本法核算的帶給我們的思考論文
根據《企業(yè)會(huì )計準則第2號——長(cháng)期股權投資》的規定，下列長(cháng)期股權投資應當采用成本法核算：
�。�1）投資企業(yè)能夠對被投資單位實(shí)施控制的長(cháng)期股權投資；
�。�2）投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計量的長(cháng)期股權投資。采用成本法核算的長(cháng)期股權投資應當按照初始投資成本計價(jià)，追加或收回投資應當調整長(cháng)期股權投資的成本。被投資單位宣告分派的現金股利或利潤，確認為當期投資收益。投資企業(yè)確認投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現金股利超過(guò)上述數額的部分作為初始投資成本的收回。
長(cháng)期股權投資采用成本法核算的一般程序是：
�。�1）初始投資或追加投資時(shí)，按照初始投資或追加投資時(shí)的初始投資成本作為長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值；
�。�2）被投資單位宣告分派的利潤或現金股利，投資企業(yè)按應享有的部分，確認為當期投資收益，但投資企業(yè)確認的投資收益，僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的被投資單位宣告分派的利潤或現金股利超過(guò)被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的部分，作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價(jià)值。在具體處理時(shí)，應當分別投資年度和以后年度處理。
[例1]甲企業(yè)2002年1月1日以銀行存款購入A公司10%的股份，并準備長(cháng)期持有。實(shí)際投資成本為25萬(wàn)元。A公司于2002年5月2日宣告分派2001年度的現金股利10萬(wàn)元。假設A公司2002年1月1日股東權益合計為120萬(wàn)元，其中股本為100萬(wàn)元，未分配利潤為20萬(wàn)元；2002年實(shí)現凈利潤4|D萬(wàn)元；2003年5月1日宣告分派現金股利30萬(wàn)元。則甲企業(yè)的會(huì )計處理如下：
�。�1）2002年1月1日投資時(shí)
借：長(cháng)期股權投資——A公司 250000
貸：銀行存款 250000
�。�2）2002年5月2日甲公司宣告發(fā)放2001年度的現金股利時(shí)
由于此時(shí)屬于投資年度，并且宣告發(fā)放的現金股利全部是投資前被投資單位實(shí)現的利潤分配得來(lái)的，因此不能作為投資收益，而應作為初始投資成本的收回。
借：應收股利（100000×1O%） 10000
貸：長(cháng)期股權投資——A公司 10000
�。�3）2003年5月1日A公司宣告發(fā)放現金股利時(shí)
由于此時(shí)屬于投資年度以后，應按以后年度的計算公式進(jìn)行計算�！皯獩_減初始投資成本的金額=（投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現金股利一投資后至上年末止被投資單位累積實(shí)現的凈損益）×投資企業(yè)的持股比例一投資企業(yè)已沖減的初始投資成本=（100000+300000—400000x10%—10000=—10000（元）”，計算結果是負的，也即應轉回長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值10000元�！皯_認的投資收益=投資企業(yè)當年獲得的利潤或現金股利—應沖減初始投資成本的金額=300000x10%—（—10000）=40000（元）”。
借：應收股利 30000
長(cháng)期股權投資——A公司 10000
貸：投資收益——股利收入 40000
需要注意的是，這里又轉回了長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值，但轉回數不得大于第（2）步中的沖減數。
[例2]承例1，假設A公司于2003年5月1日宣告分派現金股利20萬(wàn)元，其他條件不變。
則甲企業(yè)2003年5月1日在A(yíng)公司宣告發(fā)放現金股利時(shí)，根據上述公式計算：“應沖減初始投資成本的金額：（100000+200000—400000）x10%—10000=—20000（元）”，計算結果是負的，也即應轉回長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值20000元�！皯_認的投資收益=200000x10%—（—20000）=40000（元）”。
如果根據這個(gè)計算結果來(lái)做會(huì )計分錄，就會(huì )出現兩個(gè)問(wèn)題，一是轉回長(cháng)期股權投資的金額20000元大于第（2）步中的沖減數10000元，而實(shí)際上轉回數不能大于沖減數；二是確認的投資收益40000元大于投資后累積分得的現金股利30000元，這在成本法下是不合理的。也就是說(shuō)，當公式中“投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現金股利”小于“投資后至上年末止被投資單位累積實(shí)現的凈損益”時(shí)，說(shuō)明投資企業(yè)投資后分得的現金股利全部都是投資后被投資單位實(shí)現的利潤分配得來(lái)的，因此，應當將累積分得的現金股利30000元全部確認為投資收益；同時(shí)，從整體上來(lái)說(shuō)，應維持原有的初始投資成本，第（2）步中沖減的初始投資成本10000元應全部轉回。很顯然，此時(shí)就不能按照公式進(jìn)行計算了，正確的做法應當是：
借：應收股利（200000x10%） 20000
長(cháng)期股權投資——A公司 10000
貸：投資收益——股利收入 30000
綜上所述，筆者認為，在采用成本法核算長(cháng)期股權投資時(shí)，對于投資年度以后分得的利潤或現金股利的處理，需要區分兩種情況，一種情況是“投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現金股利”大于或等于“投資后至上年末止被投資單位累積實(shí)現的凈損益”，這時(shí)可以按照企業(yè)會(huì )計制度中的公式計算并進(jìn)行會(huì )計處理；另一種情況是“投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現金股利”小于“投資后至上年末止被投資單位累積實(shí)現的凈損益”，此時(shí)應先計算當年的應收股利，確認為投資收益，同時(shí)，將以前年度分得的現金股利也全部確認為投資收益，并將已沖減初始投資成本的金額轉回。需要注意的是，確認的投資收益不能大于投資后累積分得的利潤或現金股利，轉回長(cháng)期股權投資的金額不能大于原沖減的金額。
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