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企業(yè)長(cháng)期股權投資會(huì )計核算方法與分錄
這個(gè)是學(xué)習會(huì )計的難點(diǎn)，因為平常接觸少。很難用幾句話(huà)說(shuō)清楚，這里把處理過(guò)程和思路說(shuō)說(shuō)，具體的分錄含羞草說(shuō)了一些，可以比照相關(guān)的會(huì )計分錄。
一、取得長(cháng)期股權投資要分三種情況，其投資成本的計量不同：
1、同一控制下的企業(yè)合并取得，按對方賬面價(jià)值入賬，與本方支付的賬面價(jià)值存在差額的記入資本公積或盈余公積；
2、非同一控制下的企業(yè)合并取得，按本方支付的公允價(jià)值入賬；
3、非企業(yè)合并取得，按本方支付的公允價(jià)值入賬。
二、持有期間的處理分成本法和權益法兩種。
1、成本法下，對方發(fā)放投資前的股利減少投資成本，超出部分作為投資收益，收到股利時(shí)，借：銀行存款，貸：長(cháng)期股權投資或投資收益；
2、權益法下，
(1)如果投資成本小于應享有對方的份額，則其差額作為營(yíng)業(yè)外收入，并同時(shí)調增投資成本；
(2)對方實(shí)現利潤，按應享有部分，借：長(cháng)期股權投資-損益調整，貸：投資收益，
宣告發(fā)放時(shí)，借：應收股利，貸：長(cháng)期股權投資-損益調整，收到股利時(shí)，借：銀行存款，貸：應收股利；
(3)對方虧損時(shí)，借：投資收益，貸：長(cháng)期股權投資、長(cháng)期應收款(如果存在)、預計負債(如果還需額外承擔)，實(shí)現盈利后按相反的順序和方向做。
三、處置時(shí)，按實(shí)際收到的款項借：銀行存款；
按長(cháng)期股權投資賬面價(jià)值，分別貸記：成本、損益調整、其他變動(dòng)；
按收款額與成本的差額借記或貸記投資收益。（如果涉及記入資本公積的部分，還要從資本公積轉到投資收益）
通俗講解——長(cháng)期股權投資
一、主要賬務(wù)處理
長(cháng)期股權投資是金融資產(chǎn)
首先有個(gè)問(wèn)題需要澄清一下，長(cháng)期股權投資屬于金融資產(chǎn)，但是和第六章中的金融資產(chǎn)是有差別的，長(cháng)期股權投資如果符合第六章金融資產(chǎn)的標準：首先就是要公允價(jià)值可以可靠計量，而且持有目的并非長(cháng)期的，那就應該是作為金融資產(chǎn)核算，但是要注意一下如果你持股比例就是20％以上了，肯定是適用長(cháng)期股權投資準則了。所以金融資產(chǎn)準則核算的范圍可以理解成20％股權比例以下的，為什么是這樣呢？就是因為你在二級市場(chǎng)上買(mǎi)點(diǎn)股票進(jìn)來(lái)，很少有能買(mǎi)到20％以上的情況，如果有這種情況出現了那肯定認為你不僅僅是短期獲利然后出售那么簡(jiǎn)單了，大家都會(huì )認為你是為了影響這個(gè)企業(yè)，所以就老老實(shí)實(shí)的當作長(cháng)期股權投資核算吧。假如說(shuō)買(mǎi)到了20％以下的股票了，公允價(jià)值還不能可靠計量的，即使是短期要出售的還是應該作為長(cháng)期股權投資核算，條件還是很苛刻的。所以金融資產(chǎn)準則核算了20％股權比例以下的公允價(jià)值可以可靠計量的情況，而20％以下公允價(jià)值不能可靠計量的則肯定是作為長(cháng)期股權投資核算了，所以這個(gè)原則最好要把握清楚了。
長(cháng)期股權投資成本法核算
成本法核算是包括兩種情況的，比如20％股權比例以下，一般認為你說(shuō)句話(huà)等于沒(méi)說(shuō)，也就是沒(méi)有多大的話(huà)語(yǔ)權，人家企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理基本上和你沒(méi)有什么關(guān)系，所以你就等著(zhù)年終分錢(qián)就可以了，所以這種情況核算方法就是用成本法，因為你關(guān)心的就是你能拿到多少分紅，關(guān)心你的投資成本什么時(shí)候能收回來(lái)。這也是成本法的本質(zhì)了。另外有人要說(shuō)了現實(shí)中股東這么分散，20％以下也有可能是話(huà)語(yǔ)權比較大的，這里就說(shuō)到了事實(shí)上的重大影響或者是控制，別的股東要都是小兵小蝦，那你10％股權也有可能說(shuō)話(huà)算數，但是這個(gè)不影響大家的討論，最終結果還是看你對這個(gè)企業(yè)有沒(méi)有話(huà)語(yǔ)權，一般考試還是會(huì )以股權比例為準的。
借：長(cháng)期股權投資
貸：銀行存款
取得長(cháng)期股權投資的方式有很多，購買(mǎi)、接受捐贈、非貨幣性資產(chǎn)交換等等，入賬價(jià)值的核算還是比較簡(jiǎn)單的，基本上屬于是歷史成本法了，就是說(shuō)你實(shí)際花費了多少的成本就按照多少入賬。后續計量一般只需要盯著(zhù)被投資方的股利發(fā)放就可以了，當然中級掌握現金股利的核算就可以了。既然是成本法核算，投資者關(guān)注的是收益多少、成本收回多少，所以現金股利核算的時(shí)候需要注意什么時(shí)候確認投資收益，什么時(shí)候確認成本收回。所謂投資收益就是你投資以后對方實(shí)現利潤了，然后給你發(fā)放股利，這個(gè)股利就是你的投資收益了；比方說(shuō)你投資10％，對方實(shí)現了100萬(wàn)利潤，那么其中的10萬(wàn)是屬于你的，給你的股利10萬(wàn)以?xún)染褪悄愕耐顿Y收益。假如說(shuō)給你分了20萬(wàn)，多出的10萬(wàn)不是你投資以后實(shí)現的，是人家之前實(shí)現的，專(zhuān)業(yè)上叫做“清算性股利”，有點(diǎn)分遺產(chǎn)的味道，那么剩下的遺產(chǎn)就減少了，你當然也就應該沖減投資成本了。那么如何計算是投資以后實(shí)現的還是清算性的呢？一個(gè)方法就是分的和賺的比較一下，也就是你投資以后人家賺了100萬(wàn)，根據你的股份是10萬(wàn)，給你分了5萬(wàn)，那么肯定是投資收益無(wú)疑了，假如說(shuō)給你分了15萬(wàn)，多出的5萬(wàn)就是清算性質(zhì)的股利。
借：應收股利
貸：長(cháng)期股權投資（投資以前實(shí)現的股利）
借：應收股利
貸：投資收益（分的等于賺的）
長(cháng)期股權投資（分的大于賺的）
借：應收股利
長(cháng)期股權投資（分的小于賺的）
貸：投資收益
這個(gè)很容易理解，好比有個(gè)水缸和一桶水，桶里的水是你方從水管子里面接的，也就是當年實(shí)現的利潤，水缸里面是原來(lái)已經(jīng)實(shí)現的了，你買(mǎi)了這個(gè)長(cháng)期股權投資，相當于是買(mǎi)了滿(mǎn)滿(mǎn)一缸水和水龍頭的使用權了，人家接了一桶水，股東們口渴喝了兩桶（現金股利），另外一桶只能是從水缸里面舀了（投資之前實(shí)現的利潤），所以你的成本就減少了，因此多出來(lái)的要沖減成本；如果股東不想喝水了，只喝了半桶，剩下的半桶就倒進(jìn)水缸里面，但是水缸是滿(mǎn)的，不能再倒了，說(shuō)明你成本恢復也不能再恢復了，成本法就是這樣，你只是買(mǎi)了這一缸水的權利，滿(mǎn)打滿(mǎn)算成本也就是恢復到原來(lái)初始投資的時(shí)候。
長(cháng)期股權投資權益法核算
借：長(cháng)期股權投資
貸：銀行存款
借：長(cháng)期股權投資
貸：銀行存款
營(yíng)業(yè)外收入
所謂權益法核算的意思就是說(shuō)你能對被投資企業(yè)實(shí)施進(jìn)一步的控制，而且你以后關(guān)注的是對方所有者權益的變化，包括凈利潤和資本公積的變化。初始投資的時(shí)候，付出的比得到的（被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額）多，那按照付出的入賬；付出的比得到的少，那相當于是對方無(wú)償贈與一樣，那么確認營(yíng)業(yè)外收入，這個(gè)地球人都知道。關(guān)于后續計量如下：
借：長(cháng)期股權投資－損益調整
貸：投資收益
借：應收股利
貸：長(cháng)期股權投資－成本（投資以前年度股利）
借：應收股利
貸：長(cháng)期股權投資－損益調整（分的比賺的少）
借：應收股利
貸：長(cháng)期股權投資－損益調整（分的等于賺的）
長(cháng)期股權投資－成本（分的大于賺的）
例題：1、如果是收到投資以前年度現金股利的是作為投資稱(chēng)不能沖減的，沖減“長(cháng)期股權投資－成本”明細科目。
例題1：正保公司06年初投資A公司1000萬(wàn)，取得30％股權，對A公司產(chǎn)生重大影響，06年3月A公司發(fā)放05年股利500萬(wàn)，當年實(shí)現凈利潤500萬(wàn)。
初始投資：
借：長(cháng)期股權投資－成本 1000
貸：銀行存款 1000
取得06年股利500×30％＝150：
借：應收股利 150
貸：長(cháng)期股權投資－成本 150
2、投資以后年度收到股利的，應該沖減“成本”明細科目金額＝累計收到的現金股利－投資以后都上年度被投資單位實(shí)現的凈利潤份額－之前已經(jīng)沖減的成本，如果結果大于0的，對結果繼續沖減成本，剩余部分要沖減“損益調整”明細；如果結果小于0的，收到的股利全部沖減“損益調整”明細科目。
例題2、接上面的題目，07年3月發(fā)放股利600萬(wàn)。要求做出權益法下長(cháng)期股權投資的相關(guān)分錄。
取得07年股利600×30％＝180，累計收到股利＝150＋180＝330，投資以后確認的投資收益金額＝500×30％＝150萬(wàn)，累計應該沖減成本＝330－150＝180萬(wàn)，因為之前已經(jīng)沖減了成本150，所以收到的股利繼續沖減成本＝180－150＝30，沖減損益調整＝180－30＝150：
借：應收股利 180
貸：長(cháng)期股權投資－成本 30
長(cháng)期股權投資－損益調整 150
還是以上面水缸和水桶為例。凈利潤就是當年實(shí)現的利潤，也就是從水龍頭接的水，而資本公積變化會(huì )計上能處理的是公允價(jià)值計量的資產(chǎn)評估增值或者是評估減值，比如可供出售金融資產(chǎn)引起的資本公積的變化，這個(gè)可以理解為是下了一場(chǎng)雨，增加的水屬于全部投資者的，但又不屬于利潤，相當于是其他途徑增加的水，因此只能是作為資本公積核算。成本法只能享有一個(gè)水缸的權利，但是權益法由于能夠共同控制和重大影響企業(yè)，所以可以讓企業(yè)增加另外的水缸（長(cháng)期股權投資－損益調整），投資者如果喝的水沒(méi)有接的水多，那么桶里剩余的水就倒進(jìn)了另外的一個(gè)水缸里，權益法核算的人可以享有這個(gè)水缸的權利，所以增加的水就在影響了“損益調整”，以后喝水的時(shí)候，當年喝得水多于接的水，先從“損益調整”的水缸去拿，因此現金股利先沖減的是“損益調整”，假如說(shuō)損益調整沖減完了，就要動(dòng)用原來(lái)水缸中的水了，所以這個(gè)時(shí)候權益法就要沖減“長(cháng)期股權投資－成本”了。當然如果說(shuō)以后分的水少了，權益法投資者比較霸道，要求先恢復的是他自己要求設立的新的水缸，所以權益法下就沒(méi)有恢復“長(cháng)期股權投資－成本”的處理了，恢復成本的時(shí)候只是恢復“長(cháng)期股權投資－損益調整”，這就是權益法的共同控制和重大影響的特別之處，只關(guān)心他增加的新的水缸“損益調整”。
假如說(shuō)下了一場(chǎng)雨，原來(lái)的水缸是滿(mǎn)的承受不了更多的水，新的水缸“損益調整”的水肯定會(huì )增加了，但新水缸中增加的雨水進(jìn)入了權益法核算的新水缸，所以和成本法一點(diǎn)關(guān)系都沒(méi)有，但是本質(zhì)上呢雖然是進(jìn)入了權益法的水缸，但是還是屬于所有投資者的，因為雨水畢竟不屬于任何人，只是權益法比較斤斤計較，連這點(diǎn)雨水都要核算一下，為成本法核算所不齒。因為這個(gè)雨水是其他原因導致的，不是從水龍頭來(lái)的自來(lái)水，因此影響的是其他資本公積：
借：長(cháng)期股權投資－其他權益變動(dòng)
貸：資本公積－其他資本公積
企業(yè)合并形成長(cháng)期股權投資的情況
企業(yè)合并是包括控股合并和吸收合并兩種，控股合并就是說(shuō)持股比例在50％以上了，吸收合并就是說(shuō)人家不僅買(mǎi)了你全部的股票，而且你所有的家當都要改名字了，以前的名字不要了，改頭換面；100％控股是說(shuō)只是把你的股票給全部收購了，但是不影響你的名字，你還是名正言順的叫以前的名字。這里說(shuō)的企業(yè)合并并不是一種新的取得投資的方式，只是一種現象，就是說(shuō)你買(mǎi)夠了股票，你說(shuō)話(huà)算數了，是老大了，那外人就認為這個(gè)企業(yè)已經(jīng)是你的企業(yè)了，為了區分這種情況就稱(chēng)之為“合并”，所以說(shuō)合并只是你買(mǎi)股票多了之后的狀態(tài)，而不是你取得股票的方式。
那為什么還是用成本法核算呢？之前說(shuō)了權益法可以要求增加新的水缸，但是當你當家作主以后，不管是新的水缸還是原來(lái)的水缸統統都是你自己的水缸，權益法核算太過(guò)于斤斤計較了，所謂不聾不瞎，不能當家，都是自己的東西了還這么較勁干什么呢？所以還是用核算簡(jiǎn)單的成本法核算自己的投資吧。因此形成控制以后長(cháng)期股權投資還是只和現金股利有關(guān)系，難點(diǎn)也基本上沒(méi)有什么。
不過(guò)需要注意一下合并的方式，控股合并后續有長(cháng)期股權投資的核算，如果是吸收合并連股票都沒(méi)有了，自然也沒(méi)有長(cháng)期股權投資的核算了。
合并分為同一控制和非同一控制，所謂同一控制相當于是一家子的兩兄弟，兩家的東西搬一起，全家來(lái)看沒(méi)有什么變化，所以注重的是賬面價(jià)值，而不是公允價(jià)值，因為公允價(jià)值只有是把這個(gè)東西賣(mài)給外人才有效。非同一控制相當于是兩家人在交易，所以丁是丁卯是卯，公允價(jià)值核算，一分錢(qián)都要核算的清清楚楚。
同一控制下企業(yè)合并長(cháng)期股權投資入賬價(jià)值就是按照被投資方所有者權益的份額入賬，原因是一家人不說(shuō)兩家話(huà)了，我家有多少家當誰(shuí)都清楚，所以長(cháng)期股權投資就是按照所有者權益賬面價(jià)值的份額核算。非同一控制下就不是那么簡(jiǎn)單了，大家打開(kāi)天窗說(shuō)亮話(huà)，你要控制我必須是按照市場(chǎng)價(jià)格購買(mǎi)，當然既然以后是一家人了，實(shí)際付出多少就按照多少入賬吧，至于說(shuō)有個(gè)評估價(jià)值變化什么的就多擔待，所以得到的公允價(jià)值份額基本上忽略了，成本法不予以考慮。不過(guò)一般情況付出的成本和對方的真實(shí)公允價(jià)值份額是一致的。
借：長(cháng)期股權投資
貸：銀行存款
主營(yíng)業(yè)務(wù)收入（產(chǎn)成品）
其他業(yè)務(wù)收入（原材料）
應交稅費－應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）
借：營(yíng)業(yè)稅金及附加（價(jià)內稅不影響長(cháng)期股權投資）
貸：應交稅費－應交營(yíng)業(yè)稅
應交稅費－應交消費稅
二、涉及的其他問(wèn)題
長(cháng)期股權投資權益法和成本法核算是最基本的核算了，以后的章節中合并報表中會(huì )涉及到長(cháng)期股權投資的調整與合并抵銷(xiāo)分錄，難點(diǎn)還是在于權益法追溯調整，也就是形成控制以后，沒(méi)有對權益法下新的水缸中的水進(jìn)行核算，而在合并報表的時(shí)候集團公司可不是這樣，集團公司需要了解的是他所有的家當，包括增加的雨水（資本公積），所以這里就需要用權益法來(lái)重新核算之前的事項，對成本法和權益法的差異進(jìn)行追溯調整。當然通過(guò)前面的分析可以看出，成本法沒(méi)有對新的水缸“損益調整”進(jìn)行核算，也沒(méi)有對雨水“資本公積”進(jìn)行核算，另外權益法下投資者喝水（現金股利），喝得多了的時(shí)候動(dòng)用了原來(lái)水缸中的水，這個(gè)和成本法處理沒(méi)有差異，關(guān)鍵在于之后接的水多了以后，成本法先恢復的是原來(lái)水缸，而權益法先恢復的是新水缸“損益調整”，因此也會(huì )存在差異。中級考生之需要掌握的是新的水缸的一些核算就可以了。
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