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應付職工薪酬分配表
2006新會(huì )計準則體系在我國的上市公司(含實(shí)施新準則的其它公司)已經(jīng)實(shí)施一年有余，不僅得到了國際上對中國會(huì )計商業(yè)語(yǔ)言的認可和贊同，而且提高了我國上市公司的會(huì )計信息質(zhì)量，也為中國企業(yè)境外上市融資節省了部分上市成本。新會(huì )計準則體系的最大特色是，取消了過(guò)去分行業(yè)的會(huì )計核算體系，給予了企業(yè)在國家財會(huì )法規、會(huì )計準則指導下自行組織會(huì )計核算的自主權。習慣了按照行業(yè)會(huì )計制度進(jìn)行會(huì )計處理的部分財務(wù)人員，也正因為這個(gè)特色，使得部分財務(wù)人員在實(shí)施新會(huì )計準則體系時(shí)，對一般的帳務(wù)處理感到迷茫、困惑甚至無(wú)所適從。筆者擬根據新會(huì )計準則的要求，結合房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)會(huì )計核算的特點(diǎn)，對新會(huì )計準則下房地產(chǎn)企業(yè)“應付職工薪酬”的會(huì )計處理作如下探討。
一、 應付職工薪酬的定義與特點(diǎn)
根據《企業(yè)會(huì )計準則第9號——職工薪酬》規定，職工薪酬是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報酬以及其他相關(guān)支出。職工薪酬不僅包括企業(yè)一定時(shí)期支付給全體職工的勞動(dòng)報酬總額，也包括按照工資薪金的一定比例計算并計入成本費用的其他相關(guān)支出。包括工資獎金津貼、職工福利費、各類(lèi)社會(huì )保險費用、住房公積金、工會(huì )經(jīng)費、職工教育經(jīng)費、未參加社會(huì )統籌的退休人員退休金和醫療費用以及辭退福利、帶薪休假等其他與薪酬相關(guān)的支出。
從上述可以看出，新準則下的職工薪酬與原會(huì )計制度的應付工資比較類(lèi)似，但是又不完全一致，它具有以下的特點(diǎn)：
1、職工薪酬的定義與國際會(huì )計準則基本一致，真正實(shí)現了趨同，改變了我國50多年的“工資核算”傳統模式。
2、職工薪酬的內涵更加豐富，不僅包括了工資薪金，而且還將職工福利費、各類(lèi)社會(huì )保險費用、住房公積金、工會(huì )經(jīng)費、職工教育經(jīng)費等納入其中。
3、核算內容上，現在的“應付職工薪酬”會(huì )計科目比原會(huì )計制度的“應付工資”、“應付福利費”等科目的核算內容更廣泛。
4、會(huì )計處理上，“應付職工薪酬”的帳務(wù)處理是一個(gè)全新的模式，與原會(huì )計制度相比是一種顛覆性的變化。比如，過(guò)去規定“職工教育經(jīng)費”“工會(huì )經(jīng)費”列入“管理費用”科目;而新準則規定，凡是職工薪酬的組成內容，均應根據受益對象分配到相關(guān)的成本費用科目。
5、信息披露上，統一了關(guān)于職工薪酬的披露原則，明確規范了披露的范圍和內容。即在財務(wù)報表附注中披露支付給職工的工資獎金津貼、各類(lèi)社會(huì )保險福利費、住房公積金、支付因解除勞動(dòng)關(guān)系所給予的補償以及其他職工薪酬等項目的金額。對于因接受企業(yè)解除勞動(dòng)關(guān)系補償計劃建議的職工數量不確定而產(chǎn)生的或有負債，應根據《或有事項》準則規定進(jìn)行披露。
二、 總分類(lèi)賬戶(hù)的設置及明細核算的組織
(一)總分類(lèi)賬戶(hù)的設置
為了準確核算職工薪酬，根據《企業(yè)會(huì )計準則第9號——職工薪酬》以及財政部“財會(huì )〔2006〕18號”規定，企業(yè)應該設置“應付職工薪酬”總分類(lèi)賬戶(hù)。它是一個(gè)集合分配賬戶(hù)，借方記錄各項職工薪酬(工資薪金、職工福利費、職工教育經(jīng)費、工會(huì )經(jīng)費、養老保險、醫療保險、住房公積金等)的實(shí)際發(fā)生額，貸方記錄按照受益對象分配的金額，本賬戶(hù)一般說(shuō)來(lái)無(wú)余額。
如為貸方余額，反映期末尚未支付的職工薪酬，這時(shí)“應付職工薪酬”賬戶(hù)就是負債類(lèi)賬戶(hù)，而不是集合分配賬戶(hù)。
1、本賬戶(hù)核算企業(yè)根據有關(guān)規定應付給職工的各種薪酬。外商投資企業(yè)按規定從凈利潤中提取的職工獎勵及福利基金，也在本科目核算。
2、本賬戶(hù)可按“工資薪金”、“職工福利費”、“工會(huì )經(jīng)費”、“職工教育經(jīng)費”、“社會(huì )保險費”、“住房公積金”“非貨幣性福利”、“辭退福利”、“股份支付”等進(jìn)行明細核算。
3、企業(yè)發(fā)生應付職工薪酬的主要賬務(wù)處理。
(1)企業(yè)向職工支付工資、獎金、津貼等，從應付職工薪酬中扣還的各種款項(代墊的社保費公積金、個(gè)人所得稅等)等，借記本科目，貸記“銀行存款”、“庫存現金”、“其他應收款”、“應交稅費應交個(gè)人所得稅”等科目。
(2)企業(yè)向職工支付職工福利費，借記本科目，貸記“銀行存款”、“庫存現金”等科目。
(3)企業(yè)支付工會(huì )經(jīng)費和職工教育經(jīng)費用于工會(huì )運作和職工培訓，借記本科目，貸記“銀行存款”、“庫存現金”等科目。
(4)企業(yè)按照國家有關(guān)規定繳納社會(huì )保險費和住房公積金，借記本科目，貸記“銀行存款”科目。
(5)企業(yè)因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系向職工給予的補償，借記本科目，貸記“銀行存款”、“庫存現金”等科目。
(6)企業(yè)支付租賃住房等資產(chǎn)供職工無(wú)償使用所發(fā)生的租金，借記本科目，貸記“銀行存款”、“庫存現金”等科目。
(7)在行權日，企業(yè)以現金與職工結算股份支付，借記本科目，貸記“銀行存款”、“庫存現金”等科目。
(8)企業(yè)以其自產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)放給職工的，借記本科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目;同時(shí)，還應結轉產(chǎn)成品的成本。涉及增值稅銷(xiāo)項稅額的，還應進(jìn)行相應的處理。
4、企業(yè)應當根據職工提供服務(wù)的受益對象，對發(fā)生的職工薪酬分別以下情況進(jìn)行處理：
(1)生產(chǎn)部門(mén)人員的職工薪酬，借記“生產(chǎn)成本”、“開(kāi)發(fā)間接費用”、“勞務(wù)成本”科目，貸記本科目。
(2)管理部門(mén)人員的職工薪酬，借記“管理費用”科目，貸記本科目。
(3)銷(xiāo)售人員的職工薪酬，借記“銷(xiāo)售費用”科目，貸記本科目。
(4)應由在建工程、研發(fā)支出負擔的職工薪酬，借記“在建工程”、“研發(fā)支出”科目，貸記本科目。
(5)因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補償，借記"管理費用"科目，貸記本科目。
(6)無(wú)償向職工提供住房、車(chē)輛等資產(chǎn)使用的，按應其計提的折舊額，借記“管理費用”、“生產(chǎn)成本”“銷(xiāo)售費用”“開(kāi)發(fā)間接費用”等科目，貸記本科目;同時(shí)，借記本科目，貸記“累計折舊”科目。
(7)企業(yè)以其自產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)放給職工作為職工薪酬的，借記“管理費用”、“生產(chǎn)成本”“銷(xiāo)售費用”、“開(kāi)發(fā)間接費用”等科目，貸記本科目。
(8)租賃住房等資產(chǎn)供職工無(wú)償使用的，每期應支付的租金，借記“管理費用” 、“生產(chǎn)成本”、“銷(xiāo)售費用”、“開(kāi)發(fā)間接費用”等科目，貸記本科目。
(9)在等待期內每個(gè)資產(chǎn)負債表日，根據股份支付準則確定的金額，借記“管理費用”、“生產(chǎn)成本”、“銷(xiāo)售費用”、“開(kāi)發(fā)間接費用”等科目，貸記本科目。
(10)在可行權日之后，根據股份支付準則確定的金額，借記或貸記"公允價(jià)值變動(dòng)損益"科目，貸記或借記本科目。
(11)外商投資企業(yè)按規定從凈利潤中提取的職工獎勵及福利基金，借記“利潤分配提取的職工獎勵及福利基金”科目，貸記本科目。
(二)明細核算的組織
一般說(shuō)來(lái)，企業(yè)應該設置以下“應付職工薪酬”的明細科目：
1、工資薪金：是指按照規定支付給職工的工資、獎金、津貼和補貼等，具體范圍參見(jiàn)1990國家統計局發(fā)布的《關(guān)于工資總額組成的規定》。
2、職工福利費：根據新企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例精神，主要包括：
1)企業(yè)內設的職工食堂、醫務(wù)所、托兒所、療養院等集體福利設施，其固定資產(chǎn)折舊及維修保養費用，以及福利部門(mén)工作人員的工資薪金、社會(huì )保險費、住房公積金、勞務(wù)費等人工費用。
2)企業(yè)向職工發(fā)放的住房補貼、住房提租補貼和住房困難補助，供暖費補貼，職工防暑降溫費，周轉房的折舊、租金、維護等支出，以及與職工住房相關(guān)的其他補貼和補助。
3)職工困難補助，或者企業(yè)統籌建立和管理的用于幫助、救濟困難職工的基金支出。
4)其他以實(shí)物和非實(shí)物形態(tài)支付職工的零星福利支出，如喪葬補助費、撫恤費、獨生子女費、探親假路費、誤餐費、午餐費或職工食堂經(jīng)費補貼、職工交通補貼、職工供養直系親屬醫療補貼及救濟費、離休人員的醫療費及節日慰問(wèn)費、離退休人員統籌項目外費用等。
對于2008年前累積計提但尚未使用的職工福利費余額，以后發(fā)生的職工福利費先沖減以前年度的福利費余額，不足部分在按規定在限額內扣除。
為了核算便利，可以將上一年職工福利費的實(shí)際開(kāi)支水平結合本年計劃，測算本年的福利費開(kāi)支比例(如：5%或8%)。每月可以按照預先測算的福利費比例計提計入職工薪酬，年末根據實(shí)際開(kāi)支額，調整原預提數。
3、員工保險費：根據國家規定，企業(yè)為職工個(gè)人支付的各種社會(huì )保險費。如基本醫療保險、基本養老保險、失業(yè)保險、工傷保險和生育保險。
企業(yè)為員工繳納的各種商業(yè)保險，應該屬于職工薪酬的范圍，也在本項目核算。
4、住房公積金：是指企業(yè)按照國務(wù)院《住房公積金管理條例》規定的基準和比例計算，向住房公積金中心為個(gè)人繳存的住房公積金。
5、工會(huì )經(jīng)費：企業(yè)按照規定支付給工會(huì )組織的工會(huì )經(jīng)費，現行政策明確在工資薪金總額2%(含)內的，準在所得稅前扣除予以扣除。
6、職工教育經(jīng)費：是指企業(yè)用于職工個(gè)人的教育培訓費用，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規定外，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，在職工工資總額2.5%(含)以?xún)鹊�，準予在所得稅前據�?shí)扣除。
7、非貨幣性福利：是指企業(yè)以非貨幣性形式(發(fā)放實(shí)物或提供資產(chǎn)免費使用等)為職工提供的福利支出。
8、辭退福利：因解除與職工的勞動(dòng)合同關(guān)系而給予的補償。
9、其他：與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出，如股票期權等。
三、 核算舉例
四川省××房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)有限公司2008年5月發(fā)生如下所述有關(guān)“應付職工薪酬”的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，其主要帳務(wù)處理為：
1、10日，根據人力資源部提供的《職工工資明細表》顯示：本月應發(fā)工資薪金總額120萬(wàn)元(其中：公司行政管理人員30萬(wàn)元、甲開(kāi)發(fā)項目部35萬(wàn)元、乙開(kāi)發(fā)項目部40萬(wàn)元、自建辦公樓人員5萬(wàn)元、銷(xiāo)售部10萬(wàn)元)，財務(wù)部扣除應該代扣的個(gè)人所得稅1萬(wàn)元、個(gè)人應該承擔的社保費住房公積金18.1萬(wàn)元以及出差借款0.9萬(wàn)元后，本月實(shí)際應該支付的金額為100萬(wàn)元。出納人員開(kāi)出轉賬支票100萬(wàn)元，通過(guò)開(kāi)戶(hù)銀行轉款到職工的工資卡。
賬務(wù)處理為：
借：應付職工薪酬——工資薪金 120萬(wàn)元
貸：應交稅費——代扣個(gè)人所得稅 1萬(wàn)元
其它應收款——代扣個(gè)人社保費公積金 18.1萬(wàn)元
其它應收款——個(gè)人借支 0.9萬(wàn)元
銀行存款 100萬(wàn)元
2、15日，開(kāi)出轉賬支票支付社會(huì )保險費46.2萬(wàn)元，單位負擔34.1萬(wàn)元，個(gè)人負擔12.1萬(wàn)元。
賬務(wù)處理為：
借：應付職工薪酬——社保費 34.1萬(wàn)元
其它應收款——社保費 12.1萬(wàn)元
貸：銀行存款 36.2萬(wàn)元
3、18日，開(kāi)出轉賬支票向公積金管理中心支付職工的住房公積金12萬(wàn)元，單位負擔6萬(wàn)元，個(gè)人負擔6萬(wàn)元。
賬務(wù)處理為：
借：應付職工薪酬——住房公積金 6萬(wàn)元
其它應收款 6萬(wàn)元
貸：銀行存款 12萬(wàn)元
4、18日，職工食堂報銷(xiāo)購入餐具、炊具一批，價(jià)值5000元，現金支付。
賬務(wù)處理為：
借：應付職工薪酬——職工福利費 5000元
貸：庫存現金 5000元
5、20日，職工食堂炊事人員報銷(xiāo)購入的主副食、調料一批，價(jià)值10000元，現金支付。
賬務(wù)處理為：
借：應付職工薪酬——職工福利費 10000元
貸：庫存現金 10000元
6、月末根據本月計提折舊記錄，公司高級管理人員無(wú)償使用的住房應該分配折舊費10000元。
賬務(wù)處理為：
借：應付職工薪酬——非貨幣性福利 10000元
貸：累計折舊 10000元
7、30日，職工報銷(xiāo)培訓費2000元、外聘教師授課費5000元(取得發(fā)票)，現金支付。
賬務(wù)處理為：
借：應付職工薪酬——職工教育經(jīng)費 7000元
貸：庫存現金 7000元
8、31日，現金支付因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的經(jīng)濟補償金30000元。
賬務(wù)處理為：
借：應付職工薪酬-解除職工勞動(dòng)關(guān)系補償 30000元
貸：庫存現金 30000元
9、月末根據本月工資薪金總額，計提3%的職工福利費36000元(根據去年開(kāi)支水平測算本年每月暫時(shí)按照3%計提，年末按照實(shí)際開(kāi)支額進(jìn)行調整)、計提2%工會(huì )經(jīng)費2.4萬(wàn)元、計提2.5%職工教育經(jīng)費3萬(wàn)元。三項費用的計提與分配(省略)
計提三項費用的賬務(wù)處理為：
借：管理費用——職工薪酬 22500元
銷(xiāo)售費用——職工薪酬 7500 元
開(kāi)發(fā)間接費用——甲項目——職工薪酬 26250元
開(kāi)發(fā)間接費用——乙項目——職工薪酬 30000元
在建工程——自建辦公樓 3750 元
貸：應付職工薪酬——工會(huì )經(jīng)費 24000元
應付職工薪酬——職工教育經(jīng)費 30000元
應付職工薪酬——職工福利費 36000
10、開(kāi)出轉賬支票向公司同級工會(huì )撥交本月工會(huì )經(jīng)費24000，取得“工會(huì )經(jīng)費專(zhuān)用收據”。
賬務(wù)處理為：
借：應付職工薪酬——工會(huì )經(jīng)費 24000元
貸：銀行存款 24000元
12、月末根據本月應付職工薪酬總額(不含三項費用)，按照受益對象分配到相關(guān)成本費用。根據“應付職工薪酬分配表”(省略)所述項目和金額，作如下賬務(wù)處理：
借：管理費用——職工薪酬 440250元
銷(xiāo)售費用——職工薪酬 133417元
開(kāi)發(fā)間接費用——甲項目——職工薪酬 466958元
開(kāi)發(fā)間接費用——乙項目——職工薪酬 533667元
在建工程——自建辦公樓 66708元
貸：應付職工薪酬——轉銷(xiāo)數 1641000元
上述核算舉例僅僅是以5月份的經(jīng)濟業(yè)務(wù)而進(jìn)行的，房地產(chǎn)企業(yè)“應付職工薪酬”的核算基本上是明確和清晰的。但是，還存在一定的局限性，即是年末“應付職工薪酬”會(huì )計核算的尚未涉及�，F在僅就年末職工薪酬核算可能出現的情況，作如下說(shuō)明：
1、假定該公司2008年全年工資薪金總額為1500萬(wàn)元，全年實(shí)際開(kāi)支職工福利費60萬(wàn)元，本年已經(jīng)預提職工福利費45萬(wàn)元，尚有15萬(wàn)元的福利費年末應該補計應付職工薪酬。其賬務(wù)處理為：
借：管理費用、開(kāi)發(fā)間接費用等科目 15萬(wàn)元
貸：應付職工薪酬——職工福利費 15萬(wàn)元
2、假定該公司2008年全年工資薪金總額為1500萬(wàn)元，全年實(shí)際開(kāi)支職工福利費40萬(wàn)元，本年已經(jīng)預提職工福利費45萬(wàn)元，有5萬(wàn)元的福利費已經(jīng)多計入了應付職工薪酬，年末應該將多計入的福利費5萬(wàn)元進(jìn)行調減。其賬務(wù)處理為：
借：應付職工薪酬——職工福利費 5萬(wàn)元 (用紅字在貸方反映)
貸：管理費用、開(kāi)發(fā)間接費用等科目 5萬(wàn)元(用紅字在借方反映)
3、年末根據全年經(jīng)濟指標完成情況，預提2008年終獎金100萬(wàn)元，擬于2009年1月發(fā)放。其賬務(wù)處理為：
借：管理費用、開(kāi)發(fā)間接費用等科目 100萬(wàn)元
貸：應付職工薪酬——工資薪金(獎金) 100萬(wàn)元
根據《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規定，能夠稅前扣除的工資薪金是已經(jīng)實(shí)際開(kāi)支的金額，因此2008年所得稅匯算時(shí)，這預提的100年終獎金是不能在2008年稅前扣除的，需要作納稅調整，增加2008年的應納稅所得額100萬(wàn)元。所以，對于季度獎金、年終獎金、績(jì)效考核工資等跨期的工資薪金，建議不再預提，以免產(chǎn)生年終所得稅匯算時(shí)不必要的會(huì )計與稅務(wù)差異調整。
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