審計職業(yè)判斷在報表審計中的應用體現

關(guān)于審計職業(yè)判斷在報表審計中的應用體現

　　內容 摘要：隨著(zhù)審計 理論 的 發(fā)展 ，審計環(huán)境的變化，審計職業(yè)判斷在報表審計中的作用日益凸現，已成為提高審計質(zhì)量降低審計風(fēng)險的必要手段。筆者結合報表審計的過(guò)程和階段，全面 分析 了審計職業(yè)判斷在報表審計中的 應用 體現，旨在通過(guò)分析，強化審計職業(yè)判斷能力的培養，以提高審計質(zhì)量。

　　隨著(zhù)審計理論的發(fā)展，審計環(huán)境的變化，為保證報表審計質(zhì)量符合獨立審計準則的要求，注冊 會(huì )計 師需不斷提升適應 現代 審計的能力。其中強化審計職業(yè)判斷是解決審計效率（審計成本）和審計效果（審計風(fēng)險）的有效手段。審計職業(yè)判斷是注冊會(huì )計師進(jìn)行審計決策時(shí)對各相關(guān)審計證據和其他各相關(guān)因素進(jìn)行綜合考慮的過(guò)程，是一種在長(cháng)期業(yè)務(wù)實(shí)踐中形成的感性認識，帶有一定的預見(jiàn)性，是注冊會(huì )計師專(zhuān)業(yè)勝任能力高低的主要標志之一。審計職業(yè)判斷廣泛地運用于審計的全過(guò)程，且極大地 影響 著(zhù)審計質(zhì)量。為此，筆者結合實(shí)際，談?wù)勂湓趫蟊韺徲嬛械膽�用體現。

　　編制切實(shí)可行的審計計劃

　　審計計劃是注冊會(huì )計師為完成報表審計，達到預期的審計目標，在具體執行審計程序之前編制的工作計劃。審計計劃僅是對審計工作的一種預先規劃，在審計計劃執行過(guò)程中，往往會(huì )因實(shí)際與計劃的不一致而導致對審計計劃的修訂和補充。審計計劃的不斷修訂和補充，不僅會(huì )增加審計成本，還會(huì )與被審計單位之間發(fā)生誤解，影響事務(wù)所的信譽(yù)。因此，一個(gè)具有良好職業(yè)判斷能力的注冊會(huì )計師，應能在充分了解被審計單位基本情況的基礎上，使編制的審計計劃在審計目標、審計范圍、審計策略、審計程序、重要會(huì )計 問(wèn)題 及重點(diǎn)審計領(lǐng)域方面，與被審計單位實(shí)際情況相符，避免因審計計劃的不斷變動(dòng)造成審計成本的增加，提高審計工作的效率，增強事務(wù)所的競爭能力。

　　廣泛正確地運用分析性復核

　　分析性復核是注冊會(huì )計師對被審計單位會(huì )計報表的重要比例或趨勢進(jìn)行的分析，它可廣泛地運用于合并會(huì )計報表、附屬公司會(huì )計報表、分部會(huì )計報表以及會(huì )計報表的單個(gè)要素。對上述內容的分析性復核貫穿于審計工作的計劃階段、實(shí)施階段和報告階段。注冊會(huì )計師能夠在不同范圍、不同審計階段運用分析性復核，正是其審計職業(yè)判斷的具體體現。

　　分析性復核指標的內容往往是依據被審計單位規模大小、業(yè)務(wù)復雜程度、行業(yè)特征及是否存在錯誤與舞弊等因素確定的。這些指標既可用絕對值形式表現，也可用相對比率形式表現。對這些內容的判斷需要注冊會(huì )計師具備足夠的會(huì )計和財務(wù)管理知識。

　　估計期望值是每次分析性復核都必須執行的程序，也是對上述比較內容的具體量化。估計期望值所需的資料較為廣泛，既有來(lái)自 企業(yè) 內部的，也有來(lái)自企業(yè)外部的（本行業(yè)）；既有 歷史 數據，也有未來(lái)數據；既有會(huì )計資料，也有非會(huì )計資料。要從這些眾多、復雜的資料和數據中分析報表各會(huì )計要素間的邏輯關(guān)系，找出重點(diǎn)的審計領(lǐng)域，發(fā)現重大的審計問(wèn)題，不具備審計職業(yè)判斷能力是無(wú)法作到的。

　　分析性復核指標與估計期望值產(chǎn)生差異或異常波動(dòng)，往往是錯報、漏報增加的信號。然而產(chǎn)生差異的原因是多種多樣的，關(guān)鍵看是否重大、是否是非預期的以及對報表產(chǎn)生的影響等。這種差異可能是注冊會(huì )計師不了解情況造成的，也可能是存在重大的舞弊。對差異的不同分析及不同的處理，取決于注冊會(huì )計師職業(yè)判斷能力的大小。

　　正確評估審計風(fēng)險

　　初步判斷重要性水平的目的就是確定所需審計證據的數量，而審計證據的多少又直接影響著(zhù)審計成本與審計風(fēng)險。因此，能否對重要性水平做出較合理的初步判斷，是注冊會(huì )計師全盤(pán)把握審計工作能力的重要體現。如何在審計成本與審計風(fēng)險兩者間求得平衡，需注冊會(huì )計師全面合理地把握眾多影響重要性水平的因素，如被審計單位經(jīng)營(yíng)規模和業(yè)務(wù)性質(zhì)，是否存在復雜的交易業(yè)務(wù)，誠信情況，以往的審計經(jīng)驗，內部控制是否健全有效，有關(guān)法規對財務(wù)會(huì )計的要求，國家的政策，影響被審計單位所在行業(yè)的宏觀(guān) 經(jīng)濟 環(huán)境等。對這些因素的合理把握并據此做出準確的初步判斷，是其他具體審計 方法 無(wú)法做到的。

　　重要性是審計中比較模糊的概念，不易量化。在實(shí)際工作中，注冊會(huì )計師往往很難預測哪些帳戶(hù)可能發(fā)生錯報或漏報，也無(wú)法事先確定審計成本的大小，因此，不同的審計人員、不同的審計項目確定的重要性水平是不同的。雖然為了量化重要性水平，很多注冊會(huì )計師喜歡用一定的比例來(lái)確定重要性水平的高低，而具有較強審計判斷能力的注冊會(huì )計師往往很少固定地用某個(gè)比例或金額來(lái)確定重要性水平。因為重要性水平在整個(gè)審計過(guò)程中是不斷變化的，注冊會(huì )計師必須隨時(shí)考慮各種因素的變化對其進(jìn)行調整，以使審計風(fēng)險降低到注冊會(huì )計師可接受的水平。

　　充分、適當地收集審計證據

　　審計職業(yè)判斷與收集審計證據工作是相輔相成的。審計職業(yè)判斷為審計證據的收集確定了領(lǐng)域和方向；收集到的審計證據又可支持審計職業(yè)判斷的正確與否。整個(gè)審計過(guò)程就是不斷收集、取舍審計證據，最終做出審計判斷的過(guò)程。然而審計證據的充分性和適當性既相互聯(lián)系又相互矛盾，一般而言，審計證據的適當性（相關(guān)性與可靠性）越強，則所需審計證據的數量（充分性）就越少。但越相關(guān)、可靠的證據收集的難度越大，收集的成本越高。因此，審計證據的收集與判斷充分體現了注冊 會(huì )計 師的職業(yè)水平，富有經(jīng)驗的注冊會(huì )計師，往往可以從眾多的審計證據中引用充分性和適當性最合理的審計證據。

　　正確做出審計結論

　　注冊會(huì )計同被審計單位進(jìn)行溝通，主要目的是為了獲取更多的相關(guān)信息。通過(guò)溝通可以了解被審計單位對重大 問(wèn)題 的態(tài)度以及合理的解釋。溝通與審計的所有階段相關(guān)，但在報告階段可以明確責任，發(fā)現問(wèn)題，有助于注冊會(huì )計師驗證各種疑難復雜問(wèn)題的 分析 判斷是否正確。一個(gè)具有職業(yè)判斷能力的注冊會(huì )計師會(huì )根據不同的問(wèn)題，決定何時(shí)何地以何種方式與何人進(jìn)行溝通，以保證溝通的有效性。

　　注冊會(huì )計師對被審計單位會(huì )計報表進(jìn)行審計，主要是通過(guò)控制測試和實(shí)質(zhì)性測試來(lái)收集審計證據，形成審計結論的。但在形成審計結論前，應向被審計單位就審計中發(fā)現的問(wèn)題提出審計建議。就控制測試而言，注冊會(huì )計師應能對被審計單位內部控制設計的有效性、執行的有效性、執行過(guò)程中存在的問(wèn)題及其對整個(gè)審計工作的 影響 做出職業(yè)判斷，以建議被審計單位改進(jìn)和完善內部控制，必要時(shí)可出具管理建議書(shū)；就實(shí)質(zhì)性測試而言，對審計中發(fā)現的被審計單位的審計差異及會(huì )計處理 方法 與有關(guān)會(huì )計準則、會(huì )計制度不一致的，應進(jìn)行匯總并根據實(shí)際情況提出恰當的審計建議。如上述事項不屬于舞弊和違法行為且對報表影響不大，則不必調整；如涉及到重要的變化趨勢及舞弊、違法的，則一定要調整。審計建議提出的恰當與否，既體現了注冊會(huì )計師職業(yè)判斷能力的高低，也對審計質(zhì)量產(chǎn)生直接的影響。

　　審計報告是注冊會(huì )計師審計工作的最終產(chǎn)品。在審計證據確定的情況下，審計質(zhì)量的高低及潛在的審計責任的大小，在很大程度上取決與審計報告的意見(jiàn)類(lèi)型。從2003年7月1日實(shí)施的修訂后的《獨立審計具體準則第7號——審計報告》準則看，一方面注冊會(huì )計師的審計責任全面擴大；另一方面判斷審計報告意見(jiàn)類(lèi)型的條件及標準更加隱含，如重大不確定事項中持續經(jīng)營(yíng)問(wèn)題、期后發(fā)現的事實(shí)等問(wèn)題，這些問(wèn)題對審計報告意見(jiàn)類(lèi)型的影響，是無(wú)法直接套用判斷條件及標準的，若不具備較高的職業(yè)判斷能力，錯誤地確定了審計報告的意見(jiàn)類(lèi)型，必然會(huì )影響審計質(zhì)量，給會(huì )計師事務(wù)所和注冊會(huì )計師帶來(lái)更大審計風(fēng)險和 法律 責任。